ฎีกาที่ 1095/2544

ประมวลรัษฎากรไม่มีบทบัญญัติใดห้ามมิให้เจ้าพนักงานประเมินแก้ไขการประเมินที่ผิดพลาดใหม่ให้ถูกต้อง โดยเฉพาะการประเมินใหม่โดยยกเลิกการประเมินครั้งก่อนเนื่องจากเจ้าพนักงานประเมินมิได้ประเมินภาษีมูลค่าเพิ่มโจทก์ภายในกำหนดเวลาตามกฎหมาย แม้การประเมินที่ผิดพลาดดังกล่าวจะอยู่ระหว่างการพิจารณาของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ก็ตาม เมื่อเจ้าพนักงานประเมินได้ยกเลิกการประเมินในครั้งแรกแล้ว ต้องถือเสมือนว่าไม่มีการประเมินภาษีมูลค่าเพิ่ม จึงไม่มีคำสั่งของเจ้าพนักงานประเมินที่จะให้คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์วินิจฉัยต่อไป การที่คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์จำหน่ายคำอุทธรณ์ของโจทก์ จึงชอบแล้ว การประเมินของเจ้าพนักงานประเมินในครั้งใหม่ยังประเมินให้โจทก์เสียภาษีมูลค่าเพิ่มและเบี้ยปรับเท่าเดิม คงมีส่วนเงินเพิ่มเท่านั้นที่ประเมินให้โจทก์ชำระเพิ่มขึ้น เนื่องจากไม่ชำระภาษีหรือนำส่งภาษีให้ครบถ้วนภายในกำหนด เมื่อการประเมินครั้งใหม่ทำให้โจทก์ต้องเสียภาษีเพียงครั้งเดียว จึงไม่เป็นการประเมินซ้ำซ้อนหรือทำให้โจทก์ต้องเสียภาษีซ้ำซ้อน อธิบดีกรมสรรพากรได้มอบอำนาจให้สรรพากรภาคปฏิบัติราชการแทนอธิบดีอนุมัติขยายเวลาประเมินภาษีมูลค่าเพิ่มตามประมวลรัษฎากร มาตรา 88/6 วรรคท้าย เมื่อสรรพากรภาคปฏิบัติราชการแทนอธิบดีอนุมัติให้เจ้าพนักงานประเมินประเมินภาษีมูลค่าเพิ่มโจทก์สำหรับเดือนภาษีพฤษภาคมและกรกฎาคม 2538ได้ภายในกำหนดเวลา 5 ปี นับแต่วันสุดท้ายแห่งกำหนดเวลายื่นแบบแสดงรายการภาษี และเจ้าพนักงานประเมินได้มีหนังสือแจ้งการประเมินภาษีมูลค่าเพิ่มลงวันที่ 16 มิถุนายน 2541 โดยโจทก์ได้รับหนังสือเมื่อวันที่ 20 มิถุนายน 2541 จึงเป็นการประเมินภาษีมูลค่าเพิ่มภายในกำหนด การที่เจ้าพนักงานประเมินคิดคำนวณภาษีมูลค่าเพิ่มที่โจทก์ต้องเสียโดยไม่ชอบทำให้โจทก์มีภาษีที่ชำระเกิน โจทก์จึงไม่ใช่บุคคลที่ชำระภาษีหรือนำส่งภาษีไม่ครบถ้วนภายในกำหนดเวลาตามกฎหมายตามประมวลรัษฎากร มาตรา 89/1กรมสรรพากรจำเลยจึงไม่มีสิทธิเรียกเงินเพิ่มจากโจทก์ โจทก์นำใบกำกับภาษีปลอมมาใช้คำนวณภาษี เป็นเหตุให้โจทก์ถูกประเมินภาษีมูลค่าเพิ่ม โจทก์จึงต้องรับผิดชำระเบี้ยปรับอีก 2 เท่าของจำนวนภาษีตามใบกำกับภาษีปลอมตามประมวลรัษฎากร มาตรา 89(7) แต่ไม่ต้องเบี้ยปรับอีก 1 เท่าของเงินภาษีที่เสียคลาดเคลื่อนหรือนำส่งคลาดเคลื่อนหรือของจำนวนภาษีซื้อที่แสดงไว้เกินไปตามมาตรา 89(3) และ (4)ตามคำสั่งกรมสรรพากรที่ ท.ป.37/2534 เรื่อง ระเบียบการงดหรือลดเบี้ยปรับภาษีมูลค่าเพิ่มตามมาตรา 89 และภาษีธุรกิจเฉพาะตามมาตรา 91/21(6) แห่งประมวลรัษฎากร แก้ไขเพิ่มเติมโดยคำสั่งกรมสรรพากรที่ ท.ป.45/2536 เพราะการใช้ใบกำกับภาษีปลอมย่อมเป็นการยื่นแบบแสดงรายการภาษีหรือแบบนำส่งภาษีไว้ไม่ถูกต้องหรือมีข้อผิดพลาดอยู่ด้วยในตัว การที่เจ้าพนักงานประเมินให้ผู้เสียภาษีอากรรับผิดเสียภาษีมูลค่าเพิ่ม เบี้ยปรับและเงินเพิ่มโดยไม่มีอำนาจหรือฝ่าฝืนต่อกฎหมายทำให้ผู้เสียภาษีต้องชำระภาษีมูลค่าเพิ่มเบี้ยปรับและเงินเพิ่มโดยไม่มีหน้าที่ต้องเสียตามกฎหมายต้องถือเสมือนหนึ่งว่าไม่ได้มีการประเมินหรือคำสั่งของเจ้าพนักงานประเมินในส่วนนั้นที่โจทก์ต้องอุทธรณ์การประเมินต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ โจทก์ย่อมมีอำนาจฟ้องขอให้เพิกถอนการประเมินในส่วนที่ไม่ชอบด้วยกฎหมายได้โดยไม่จำต้องใช้สิทธิอุทธรณ์การประเมินต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ก่อน

โจทก์ฟ้องว่า เมื่อวันที่ 24 กุมภาพันธ์ 2541 โจทก์ได้รับหนังสือแจ้งการประเมินจากเจ้าพนักงานประเมินของจำเลยลงวันที่ 18 กุมภาพันธ์ 2541 ประเมินให้โจทก์ชำระภาษีมูลค่าเพิ่มตามหนังสือแจ้งการประเมินภาษีมูลค่าเพิ่มภ.พ.73.1 จำนวน 3 ฉบับ ฉบับที่ 1 เลขที่ ตป.1.5/2007260/5/100662 ให้โจทก์ชำระภาษี 1,258,625 บาท ฉบับที่ 2เลขที่ ตป.1.5/2007260/5/100663 ให้โจทก์ชำระภาษี1,250,260 บาท ฉบับที่ 3 เลขที่ ตป.1.5/2007260/5/100664ให้โจทก์ชำระภาษี 3,212 บาท ต่อมาวันที่ 26 มีนาคม 2541โจทก์ได้อุทธรณ์การประเมินต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ระหว่างการพิจารณาของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์เจ้าพนักงานประเมินได้ออกหนังสือแจ้งการยกเลิกประเมินเฉพาะหนังสือแจ้งการประเมินเลขที่ ตป.1.5/2007260/5/100662-100663 และทำหนังสือแจ้งการประเมินภาษีมูลค่าเพิ่มใหม่ให้โจทก์ชำระภาษีจำนวน 2 ฉบับ ฉบับที่ 1เลขที่ ตป.1.5/2007260/5/100851 ให้โจทก์ชำระภาษี1,275,426 บาท ฉบับที่ 2 เลขที่ ตป.1.5/2007260/5/100852ให้โจทก์ชำระภาษี 1,267,061 บาท ต่อมาวันที่ 8 กรกฎาคม2542 โจทก์ได้รับแจ้งจากคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ให้จำหน่ายคำอุทธรณ์ของโจทก์ฉบับลงวันที่ 26 มีนาคม 2541เฉพาะตามหนังสือแจ้งการประเมินเลขที่ ตป.1.5/2007260/5/100662-100663 โดยคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ไม่พิจารณาคำอุทธรณ์ของโจทก์ ซึ่งการกระทำของเจ้าพนักงานประเมินและของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ไม่มีกฎหมายให้อำนาจสร้างความไม่เป็นธรรมต่อผู้เสียภาษีอากรขอให้เพิกถอนคำสั่งของเจ้าพนักงานประเมินที่ให้ยกเลิกการประเมินตามหนังสือแจ้งการประเมินเลขที่ ตป.1.5/2007260/5/100662-100663และเพิกถอนหนังสือแจ้งการประเมินเลขที่ ตป.1.5/2007260/5/100851-100852 เสีย ให้เพิกถอนคำสั่งของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ของจำเลยที่ให้จำหน่ายอุทธรณ์ฉบับลงวันที่ 26มีนาคม 2541 เฉพาะในส่วนอุทธรณ์การประเมินตามหนังสือแจ้งการประเมินเลขที่ ตป.1.5/2007260/5/100662-100663และให้คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ของจำเลยทำคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของโจทก์ จำเลยให้การว่า การยกเลิกการประเมินภาษีมูลค่าเพิ่มตามหนังสือแจ้งการประเมินภาษีมูลค่าเพิ่ม ภ.พ.73.1 เลขที่ตป.1.5/2007260/5/100662-100663 ลงวันที่ 18 กุมภาพันธ์2541 และการแจ้งการประเมินตามหนังสือแจ้งการประเมินภาษีมูลค่าเพิ่ม ภ.พ.73.1 เลขที่ ตป.1.5/2007260/5/100851-100852 ลงวันที่ 16 มิถุนายน 2541 นั้นเนื่องจากหนังสือแจ้งการประเมินครั้งแรกของจำเลยเป็นการประเมินโดยอาศัยอำนาจตามมาตรา 88, 88/2, 88/5, 88/6(1) แห่งประมวลรัษฎากรยังไม่ถูกต้องเพราะมิได้กระทำภายในกำหนดเวลาตามมาตรา 88/6(1)เจ้าพนักงานประเมินโดยอนุมัติอธิบดีกรมสรรพากรจึงได้ประเมินภาษีมูลค่าเพิ่มเสียใหม่ให้ถูกต้อง จึงจำเป็นต้องยกเลิกหนังสือแจ้งการประเมินเดิมซึ่งไม่มีบทบัญญัติแห่งประมวลรัษฎากรหรือกฎหมายใดกำหนดห้ามมิให้เจ้าพนักงานประเมินของจำเลยดำเนินการแก้ให้ถูกต้อง การยกเลิกการประเมินและการแจ้งการประเมินฉบับใหม่จึงเป็นการชอบ การประเมินดังกล่าวไม่ทำให้โจทก์ต้องชำระภาษีมูลค่าเพิ่มเกินกว่าที่กฎหมายกำหนดให้โจทก์มีหน้าที่ต้องชำระให้แก่จำเลย หากโจทก์เห็นว่าการประเมินครั้งใหม่ไม่ถูกต้อง โจทก์ต้องอุทธรณ์การประเมินใหม่ต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์เมื่อโจทก์มิได้อุทธรณ์ภายในกำหนดเวลา 30 วัน นับแต่วันที่โจทก์ได้รับหนังสือแจ้งการประเมิน ถือว่าการประเมินภาษีเป็นที่สุดโจทก์ไม่มีอำนาจฟ้อง ส่วนคำสั่งจำหน่ายคำอุทธรณ์การประเมินภาษีนั้น เมื่อจำเลยยกเลิกการประเมินฉบับแรกและแจ้งโจทก์ทราบก่อนที่คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์จะได้มีคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของโจทก์ กรณีจึงไม่มีประเด็นที่คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์จะต้องวินิจฉัยต่อไป คำสั่งจำหน่ายคำอุทธรณ์จึงชอบด้วยกฎหมาย ขอให้ยกฟ้อง ศาลภาษีอากรกลางพิพากษาให้จำเลยเพิกถอนคำสั่งของเจ้าพนักงานประเมินที่ให้ยกเลิกการประเมินตามหนังสือแจ้งการประเมินเลขที่ ตป.1.5/2007260/5/100662-100663และเพิกถอนคำสั่งแจ้งการประเมินตามหนังสือเลขที่ ตป.1.5/2007260/5/100851-100852 และให้จำเลยเพิกถอนคำสั่งของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ของจำเลยที่ให้จำหน่ายอุทธรณ์ฉบับลงวันที่ 26 มีนาคม 2541 เฉพาะในส่วนอุทธรณ์การประเมินตามหนังสือแจ้งการประเมินเลขที่ ตป.1.5/2007260/5/100662-100663 เพื่อดำเนินการมีคำวินิจฉัยต่อไป จำเลยอุทธรณ์ต่อศาลฎีกา ศาลฎีกาแผนกคดีภาษีอากรวินิจฉัยว่า "ข้อเท็จจริงรับฟังได้ในเบื้องต้นว่า โจทก์เป็นบริษัทจำกัด โจทก์มอบอำนาจให้นายโชคชัย นิลเจียรสกุล เป็นผู้ฟ้องร้องและดำเนินคดีแทนจำเลยเป็นกรมสังกัดกระทรวงการคลังมีอำนาจหน้าที่จัดเก็บภาษีอากรตามกฎหมาย เมื่อวันที่ 24 กุมภาพันธ์ 2541 โจทก์ได้รับหนังสือแจ้งการประเมินภาษีมูลค่าเพิ่ม ภ.พ.73.1ลงวันที่ 18 กุมภาพันธ์ 2541 จำนวน 3 ฉบับ ให้โจทก์ชำระภาษีเบี้ยปรับและเงินเพิ่มแต่ละฉบับ