ฎีกาที่ 1341/2551

อธิบดีกรมสรรพากรได้มอบอำนาจให้สรรพากรภาคปฏิบัติราชการแทนอธิบดีอนุมัติให้ใช้อำนาจประเมินตาม ป.รัษฎากร มาตรา 88/6 วรรคท้าย เมื่อแบบคำขออนุมัติดังกล่าวระบุว่า เรียนอธิบดีกรมสรรพากร (ผ่านสรรพากรภาค 10) มีรายละเอียดการขออนุมัติประเมินตามมาตรา 88/6 วรรคท้าย เดือนภาษีที่ขออนุมัติว่าตั้งแต่เดือนภาษีมีนาคม 2540 ถึงธันวาคม 2540 และลงชื่อโดย ส. ตำแหน่งสรรพากรภาค 10 ซึ่งเป็นตำแหน่งที่ได้รับมอบหมายอำนาจจากอธิบดี ส. จึงมีอำนาจทำการอนุมัติให้ใช้อำนาจประเมินตามมาตรา 88/6 วรรคท้ายได้ และโจทก์ได้รับหนังสือแจ้งการประเมินภาษีมูลค่าเพิ่มสำหรับเดือนภาษีมีนาคม 2540 ถึงธันวาคม 2540 เมื่อวันที่ 11 เมษายน 2545 จึงเป็นกรณีเจ้าพนักงานประเมินโดยอนุมัติอธิบดีประเมินภาษีมูลค่าเพิ่มภายในกำหนดเวลา 5 ปี นับแต่วันสุดท้ายแห่งกำหนดเวลายื่นแบบแสดงรายการภาษีตามมาตรา 88/6 วรรคท้ายแล้ว เจ้าพนักงานประเมินได้ออกหมายเรียกโจทก์มาพิสูจน์ตามข้ออ้างของโจทก์แต่โจทก์ไม่สามารถพิสูจน์ได้ว่าใครเป็นผู้ออกใบกำกับภาษีและมีการซื้อขายสินค้าดังกล่าวจริง แม้ในชั้นพิจารณาของศาลภาษีอากรกลางโจทก์นำหุ้นส่วนผู้จัดการโจทก์เข้าสืบโดยทำบันทึกถ้อยคำพยานล่วงหน้ามาใช้ประกอบคำเบิกความ แต่มิได้ส่งต้นฉบับบันทึกถ้อยคำดังกล่าวต่อศาลภาษีอากรกลาง และส่งสำเนาแก่จำเลยทราบล่วงหน้าอย่างน้อย 7 วัน ก่อนสืบพยานโจทก์ เป็นกรณีโจทก์ไม่ปฏิบัติตามข้อกำหนดภาษีอากรฯ ข้อ 29 วรรคสาม บันทึกถ้อยคำดังกล่าวจึงไม่สามารถใช้เป็นพยานหลักฐานในคดี โจทก์อุทธรณ์ว่า ผู้ประกอบการได้แจ้งว่าไม่ต้องเก็บสำเนาเอกสารเกินกว่า 5 ปี แต่เจ้าพนักงานประเมินของจำเลยกลับให้สอบยันภาษีมูลค่าเพิ่มรายพิพาทและไม่ยินยอมให้โจทก์นำใบกำกับภาษีของผู้ประกอบการดังกล่าวมาใช้ประกอบในการคำนวณภาษีเป็นการใช้ดุลพินิจไม่ชอบด้วยกฎหมาย โดยเปรียบเทียบกับกรณีใบกำกับภาษีของบริษัท ส. บริษัท ท. บริษัท อ. และบริษัท ง. ซึ่งเจ้าพนักงานประเมินใช้ดุลพินิจยอมให้นำใบกำกับภาษีซื้อมาคำนวณภาษีได้ เป็นการใช้ดุลพินิจไม่เป็นมาตรฐานเดียวกัน การประเมินไม่ชอบ เป็นคำอุทธรณ์ที่เกินเลยจากคำเบิกความของพยานโจทก์ จึงเป็นข้อที่มิได้ยกขึ้นว่ากันมาแล้วโดยชอบในศาลภาษีอากรกลางตาม พ.ร.บ. จัดตั้งศาลภาษีอากรและวิธีพิจารณาคดีภาษีอากรฯ มาตรา 24 ประกอบด้วย ป.วิ.พ. มาตรา 225 วรรคหนึ่ง

โจทก์ฟ้องขอให้เพิกถอนหนังสือแจ้งภาษีเงินได้นิติบุคคลที่ 10390010/2/100045 ลงวันที่ 10 เมษายน 2545 และหนังสือแจ้งการประเมินภาษีมูลค่าเพิ่ม (ภ.พ.73.1) เลขที่ 10390010/5/100977 ถึง 0390010/5/100586 ลงวันที่ 10 เมษายน 2545 คำวินิจฉัยอุทธรณ์เลขที่ สภ. 10 (นภ) 003.1/2547 และเลขที่ สภ.10 (นภ) 003.2/2547 ลงวันที่ 23 มีนาคม 2547 ให้งดหรือลดเบี้ยปรับและเงินเพิ่มแก่โจทก์ จำเลยให้การและแก้ไขคำให้การว่า เจ้าพนักงานประเมินได้วิเคราะห์แบบแสดงรายการภาษีเงินได้นิติบุคคลของโจทก์สำหรับรอบระยะเวลาบัญชีตั้งแต่วันที่ 1 มกราคม 2540 ถึงวันที่ 31 ธันวาคม 2540 และแบบแสดงรายการภาษีมูลค่าเพิ่มในปีดังกล่าวพบว่าโจทก์ยื่นแบบแสดงรายการไว้ไม่ถูกต้องครบถ้วน จึงอาศัยอำนาจตามมาตรา 19, 23, 67 ทวิ, 88/4, 91/21 และ 123 แห่งประมวลรัษฎากร ออกหมายเรียกตรวจสอบทุกประเภทภาษีของโจทก์สำหรับรอบระยะเวลาบัญชีตั้งแต่วันที่ 1 มกราคม 2540 ถึงวันที่ 31 ธันวาคม 2540 พบว่าโจทก์นำใบกำกับภาษีซื้อน้ำมันเชื้อเพลิงที่ออกโดยบริษัทควอลลิโตรเลียม จำกัด บริษัทแสงทวีออยล์ จำกัด บริษัทเอส.อาร์.ออยล์ จำกัด บริษัทปิยะจิต จำกัด ห้างหุ้นส่วนจำกัดปิยะจิตปิโตรเลียม บริษัทแสงเพชรออยล์ จำกัด บริษัทเพชรบุรีธนชล จำกัด และบริษัททูพลัสวันออยล์ จำกัด รวมจำนวนใบกำกับภาษีที่ออกโดยไม่มีการซื้อขายสินค้ากันมาใช้คำนวณเครดิตภาษี 140 ฉบับ เป็นมูลค่าสินค้า 15,434,018.53 บาท เจ้าพนักงานประเมินให้โจทก์พิสูจน์การได้มาซึ่งใบกำกับภาษีซื้อดังกล่าว โจทก์สามารถพิสูจน์บริษัทผู้ขายน้ำมันเชื้อเพลิงได้ 4 ราย คือบริษัทแสงทวีออยล์ จำกัด บริษัทเอส.อาร์.ออยล์ จำกัด บริษัทแสงเพชรออยล์ จำกัด และบริษัททูพลัสวันออยล์ จำกัด เป็นจำนวน 1,738,959.74 บาท โจทก์ไม่สามารถพิสูจน์ว่าบุคคลใดเป็นผู้ออกใบกำกับภาษีและมีการซื้อขายสินค้ากันจริงจำนวน 13,695,058.79 บาท เจ้าพนักงานประเมินเห็นว่า โจทก์นำใบกำกับภาษีที่ออกโดยผู้ไม่มีสิทธิออกใบกำกับภาษีมาใช้เครดิตในการคำนวณภาษีซื้อ ทั้งยังตรวจพบว่าโจทก์ยื่นแบบแสดงรายการภาษีมูลค่าเพิ่มแสดงยอดซื้อและภาษีซื้อเกินกว่าหลักฐานตามใบกำกับภาษีซื้อ เป็นกรณีไม่อาจแสดงใบกำกับภาษีซื้อที่นำมาใช้เครดิต อันเป็นภาษีซื้อต้องห้ามตามมาตรา 82/5 (1) แห่งประมวลรัษฎากร เป็นภาษีซื้อ 51,718.98 บาท เจ้าพนักงานประเมินจึงอาศัยอำนาจตามมาตรา 88, 88/2, 88/5, 88/6 แห่งประมวลรัษฎากร ประเมินภาษีมูลค่าเพิ่มและเบี้ยปรับตามมาตรา 89 (7) และเงินเพิ่มมาตรา 89/1 แห่งประมวลรัษฎากรและแจ้งการประเมินภาษีมูลค่าเพิ่มเดือนภาษีมีนาคม 2540 ถึงธันวาคม 2540 แก่โจทก์ ส่วนกรณีภาษีเงินได้นิติบุคคลสำหรับรอบระยะเวลาบัญชีพิพาทนั้น เจ้าพนักงานประเมินตรวจพบว่าโจทก์แสดงรายรับไว้ถูกต้อง แต่มีรายจ่ายต้องห้ามตามมาตรา 65 ตรี (18) แห่งประมวลรัษฎากร ซึ่งเกิดจากกรณีนำใบกำกับภาษีที่ออกโดยมิชอบตามกฎหมายมาใช้เครดิตภาษีจำนวน 13,695,058.79 บาท และยังพบว่าโจทก์มีรายจ่ายต้องห้ามกรณีไม่มีหลักฐานการจ่ายเงินประกันสังคมเบี้ยประกันสังคมและเงินเบี้ยประกันตามกฎหมายรวม 99,634.76 บาท การที่คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์วินิจฉัยว่า โจทก์นำใบกำกับภาษีที่ออกโดยมิชอบด้วยกฎหมายมาหักในการคำนวณภาษีมูลค่าเพิ่มเป็นภาษีซื้อต้องห้ามมิให้นำมาเครดิตภาษีมูลค่าเพิ่มตามมาตรา 82/5 (5) แห่งประมวลรัษฎากร ให้ยกอุทธรณ์ โดยไม่พิจารณาลดหรืองดเบี้ยปรับและเงินเพิ่มให้โจทก์ชอบด้วยข้อกฎหมายและข้อเท็จจริงแล้ว กรณีภาษีเงินได้นิติบุคคลนั้น คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ได้พิจารณาให้โจทก์หักต้นทุน โดยเฉพาะอย่างยิ่งค่าใช้จ่ายประเภทน้ำมันของกิจการรับเหมาตามแนวทางของกรมโยธาธิการ ตามหลักเกณฑ์ B.O.Q. (Bill of Quantity) จากผลการคำนวณดังกล่าวทำให้ภาษีเงินได้นิติบุคคลเปลี่ยนไป หลังปรับปรุงการคำนวณภาษีแล้ว คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์พิจารณาลดเบี้ยปรับกรณีภาษีเงินได้นิติบุคคลให้อีก โดยเรียกปรับเพียงร้อยละ 20 ของเบี้ยปรับตามกฎหมาย ส่วนเงินเพิ่มนั้นไม่สามารถงดหรือลดให้ได้ ให้โจทก์ต้องเสียภาษีเงินได้นิติบุคคลพร้อมเบี้ยปรับและเงินเพิ่ม 2,318,162.66 บาท เป็นคำวินิจฉัยอุทธรณ์ที่ชอบด้วยข้อเท็จจริงและข้อกฎหมายแล้ว เจ้าพนักงานประเมินได้ขออนุมัติขยายระยะเวลาประเมินภาษีมูลค่าเพิ่มตามมาตรา 88/6 แห่งประมวลรัษฎากร ต่ออธิบดีกรมสรรพากรและอธิบดีกรมสรรพากรมอบอำนาจให้สรรพากรภาคสั่งและปฏิบัติราชการแทน ตามคำสั่งกรมสรรพากรที่ ท. 197/2541 การประเมินภาษีมูลค่าเพิ่มของเจ้าพนักงานประเมินจึงไม่ขาดอายุความ สำหรับภาษีเงินได้นิติบุคคลนั้น ต้องใช้อายุความ 10 ปี ตามประมวลกฎหมายแพ่งและพาณิชย์ มาตรา 193/31 หนังสือแจ้งการประเมินของเจ้าพนักงานระเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ ข้อเท็จจริงโดยย่อ ประกอบด้วยข้อกฎหมายโดยสังเขป ให้โจทก์เข้าใจได้ และพระราชบัญญัติวิธี