ฎีกาที่ 2210/2565

ตามมาตรา 8 วรรคหนึ่ง และวรรคสามแห่ง พ.ร.บ.ภาษีโรงเรือนและที่ดิน พ.ศ. 2475 พนักงานเจ้าหน้าที่ของจำเลยเห็นว่าโจทก์ยื่นแบบแจ้งรายการเพื่อเสียภาษีโรงเรือนและที่ดิน ปีภาษี 2561 สำหรับพื้นที่ให้เช่าขนาดใหญ่และพื้นที่ให้เช่าขนาดเล็กโดยไม่แสดงขนาดพื้นที่ แสดงจำนวนร้านค้าขาดไป และโจทก์นำส่งสัญญาเช่าร้านค้าที่อยู่ในพื้นที่ให้เช่าขนาดใหญ่และพื้นที่ให้เช่าขนาดเล็กไม่ครบถ้วน ค่าเช่าที่โจทก์แสดงหลักฐานสัญญาเช่าจึงมิใช่จำนวนเงินซึ่งทรัพย์สินนั้นสมควรจะให้เช่าได้ พนักงานเจ้าหน้าที่ของจำเลยย่อมมีอำนาจประเมินค่ารายปีทรัพย์สินของโจทก์โดยเทียบเคียงกับค่ารายปีทรัพย์สินของห้างสรรพสินค้า ท. ซึ่งมีลักษณะของทรัพย์สิน ขนาด พื้นที่ ทำเลที่ตั้ง และบริการสาธารณะที่ทรัพย์สินนั้นได้รับประโยชน์คล้ายคลึงกันได้ โดยในการนำทรัพย์สินมาเทียบเคียงกันนั้น ทรัพย์ที่มีขนาดและพื้นที่เท่ากันควรจะมีค่ารายปีและค่าภาษีที่เท่ากันหรืออย่างน้อยต้องมีความใกล้เคียงกันจึงจะตรงกับความเป็นจริงที่เกิดขึ้น แต่เมื่อได้ความจากพยานจำเลยว่า จำเลยทำการประเมินภาษีโจทก์โดยการนำค่ารายปีเฉลี่ยที่เทียบเคียงได้จากห้างสรรพสินค้า ท. ให้เช่าพื้นที่ขนาดใหญ่มาเป็นฐานในการคำนวณภาษี โดยใช้วิธีการนำค่ารายปีที่ห้างสรรพสินค้า ท. ให้เช่าพื้นที่ให้เช่าขนาดใหญ่ในแต่ละร้านมาหารด้วยจำนวนเดือนที่ห้างสรรพสินค้า ท. นำออกให้เช่าแล้วหารด้วยพื้นที่ที่ได้จากการวัดจริงของร้านนั้น ๆ ในห้างสรรพสินค้า ท. จะได้ค่าเช่าเฉลี่ยต่อเดือนของร้านค้านั้น แล้วนำค่าเช่าเฉลี่ยทั้งหมดมารวมกัน ได้ค่าเช่าเฉลี่ยรวมทั้งสิ้น 80,561 บาท ต่อตารางเมตรต่อเดือน ต่อ 36 ร้าน จะได้ค่าเช่าเฉลี่ย 2,238 บาท ต่อตารางเมตรต่อเดือน เมื่อนำมาคำนวณกับพื้นที่ของโจทก์แล้วคิดเป็นค่าภาษี 9,685,247 บาท แต่พนักงานเจ้าหน้าที่ของจำเลยมิได้คิดค่าเช่าเต็มทั้งปี คงคิดตามระยะเวลาที่โจทก์นำพื้นที่ออกให้เช่าจริง จึงคิดค่าภาษีจำนวน 9,581,412 บาท ส่วนพื้นที่ให้เช่าขนาดเล็กคิดคำนวณด้วยวิธีเดียวกัน ได้ค่าเช่าเฉลี่ยรวมทั้งสิ้น 224,757 บาท ต่อตารางเมตรต่อเดือน ต่อ 59 ร้าน จะได้ค่าเช่าเฉลี่ย 3,810 บาท ต่อตารางเมตรต่อเดือน เมื่อนำมาคำนวณกับพื้นที่ของโจทก์แล้ว คิดเป็นค่าภาษี 1,207,237 บาท แต่พนักงานเจ้าหน้าที่ของจำเลยมิได้คิดค่าเช่าเต็มทั้งปี คงคิดตามระยะเวลาที่โจทก์นำพื้นที่ออกให้เช่าจริง จึงคิดค่าภาษีจำนวน 775,543 บาท จึงเห็นได้ว่าวิธีการที่จำเลยใช้ค่าเช่าเฉลี่ยต่อตารางเมตรต่อเดือนต่อร้านมารวมคำนวณแล้วหารด้วยจำนวนร้านเป็นวิธีการคำนวณที่ไม่คำนึงถึงพื้นที่ใช้สอยของแต่ละร้านทั้งที่มีพื้นที่ใช้สอยแตกต่างกันจึงทำให้ไม่สะท้อนถึงค่าเช่าเฉลี่ยต่อตารางเมตรของพื้นที่รวมของทุกร้านอย่างแท้จริง ดังจะเห็นได้จากการนำค่าเช่าเฉลี่ยต่อตารางเมตรต่อเดือน ตามวิธีการคำนวณของจำเลยไปใช้คำนวณกับพื้นที่ให้เช่าขนาดใหญ่และพื้นที่ให้เช่าขนาดเล็กของห้างสรรพสินค้า ท. ซึ่งเป็นทรัพย์สินเทียบเคียง กลับได้ค่ารายปีและค่าภาษีไม่ใกล้เคียงความเป็นจริงที่ห้างสรรพสินค้า ท. ได้เสียภาษีโรงเรือนและที่ดินให้แก่จำเลย ซึ่งวิธีการคำนวณที่เหมาะสมเมื่อนำค่าเช่าเฉลี่ยต่อตารางเมตรต่อเดือนไปใช้กับทรัพย์สินที่มีขนาดหรือพื้นที่เท่ากับพื้นที่ของห้างสรรพสินค้า ท. แล้ว ทรัพย์สินนั้นก็ควรจะมีค่ารายปีและค่าภาษีที่ใกล้เคียง หรือเท่ากับค่ารายปีและค่าภาษีของห้างสรรพสินค้า ท. วิธีการที่จำเลยใช้ในการหาค่าเช่าเฉลี่ยต่อตารางเมตรต่อเดือนเพื่อนำมาคำนวณหาค่ารายปีและค่าภาษีโรงเรือนและที่ดินของโจทก์จึงไม่เหมาะสม สำหรับวิธีการคำนวณของศาลอุทธรณ์คดีชำนัญพิเศษนั้น เป็นการนำค่ารายปีของทุกร้านที่เช่าพื้นที่ในส่วนพื้นที่ให้เช่าขนาดใหญ่ และพื้นที่ให้เช่าขนาดเล็กของห้างสรรพสินค้า ท. มาหารพื้นที่รวมของทุกร้านตามที่แบ่งเป็นพื้นที่ขนาดใหญ่และพื้นที่ขนาดเล็กเพื่อหาค่าเช่าเฉลี่ยต่อตารางเมตรต่อเดือนของพื้นที่ให้เช่าขนาดใหญ่และพื้นที่ให้เช่าขนาดเล็กก่อนแล้วค่อยนำไปคำนวณกับพื้นที่ของโจทก์และระยะเวลาการใช้ทรัพย์สิน ซึ่งเป็นวิธีการคำนวณที่คำนึงถึงค่าเช่าพื้นที่ของแต่ละร้านประกอบกัน จึงเป็นวิธีการคำนวณหาค่าเช่าเฉลี่ยต่อตารางเมตรของพื้นที่รวมของทุกร้านในส่วนของพื้นที่ให้เช่าขนาดใหญ่และพื้นที่ให้เช่าขนาดเล็กแล้ว เพราะเมื่อนำกลับไปคำนวณกับพื้นที่ให้เช่าขนาดใหญ่และพื้นที่ให้เช่าขนาดเล็กของห้างสรรพสินค้า ท. แล้วจะได้ค่าภาษีที่ใกล้เคียงกับความเป็นจริงกับค่าภาษีของห้างสรรพสินค้า ท. วิธีการคำนวณของศาลอุทธรณ์คดีชำนัญพิเศษจึงเป็นวิธีการที่เหมาะสม และคำนึงถึงลักษณะของทรัพย์สิน ขนาด พื้นที่ ทำเลที่ตั้ง และบริการสาธารณะที่ทรัพย์สินนั้นได้รับประโยชน์คล้ายคลึงกันในเขตของหน่วยการบริหารราชการส่วนท้องถิ่นนั้นและชอบด้วยกฎหมายแล้ว และศาลฎีกาแผนกคดีภาษีอากรมีคำพิพากษาศาลฎีกาที่ 3289/2563 และ 3721/2564 ได้วินิจฉัยเกี่ยวกับวิธีการกำหนดค่าเช่าเฉลี่ยต่อตารางเมตรต่อเดือนสำหรับพื้นที่โรงเรือนของโจทก์สำหรับปีภาษี 2558 และปีภาษี 2560 ตามลำดับ โดยกำหนดค่าเช่าเฉลี่ยต่อตารางเมตรต่อเดือนสำหรับพื้นที่ให้เช่าขนาดใหญ่เท่ากับ 676.72 บาท และสำหรับพื้นที่ให้เช่าขนาดเล็กเท่ากับ 2,673.05 บาท ต่อตารางเมตรต่อเดือน เมื่อไม่ปรากฏพฤติการณ์แห่งคดีว่าพื้นที่โรงเรือนของโจทก์มีการเปลี่ยนแปลงลักษณะการใช้แตกต่างไปจากปีภาษี 2558 และปีภาษี 2560 แต่อย่างใด จึงให้กำหนดค่าเช่าเฉลี่ยต่อตารางเมตรต่อเดือนสำหรับปีภาษี 2561 พื้นที่ให้เช่าขนาดใหญ่เท่ากับ 676.72 บาท และพื้นที่ให้เช่าขนาดเล็กเท่ากับ 2,673.05 บาท

โจทก์ฟ้องขอให้เพิกถอนการประเมินภาษีโรงเรือนและที่ดิน ประจำปีภาษี 2561 ที่ กจ 52002/1681 ลงวันที่ 28 พฤษภาคม 2561 และคำชี้ขาดการพิจารณาการประเมินภาษีโรงเรือนและที่ดินใหม่ของจำเลย ที่ กจ 52002/3089 ลงวันที่ 29 สิงหาคม 2561 กับให้จำเลยคืนเงินค่าภาษีโรงเรือนและที่ดินจำนวน 7,997,250.60 บาท ภายในกำหนด 3 เดือน นับแต่วันที่มีคำพิพากษาถึงที่สุด หากจำเลยเพิกเฉยไม่คืนภายในกำหนด ให้จำเลยชำระดอกเบี้ยในอัตราร้อยละ 7.5 ต่อปี ของต้นเงินดังกล่าว นับแต่วันครบกำหนด 3 เดือน นับแต่วันมีคำพิพากษาถึงที่สุด จำเลยให้การขอให้ยกฟ้อง ศาลภาษีอากรกลางพิพากษายกฟ้อง ค่าฤชาธรรมเนียมและค่าทนายความให้เป็นพับ โจทก์อุทธรณ์ ศาลอุทธรณ์คดีชำนัญพิเศษพิพากษาแก้เป็นว่า ให้แก้ไขการประเมินตามใบแจ้งรายการประเมินภาษีโรงเรือนและที่ดิน เล่มที่ 3 เลขที่ 20 ลงวันที่ 24 พฤษภาคม 2561 และแก้ไขใบแจ้งคำชี้ขาด เล่มที่ 1 เลขที่ 10 ลงวันที่ 29 สิงหาคม 2561 โดยให้คำนวณค่าภาษีโรงเรือนและที่ดินประจำปีภาษี 2561 สำหรับรายการศูนย์อาหารในอัตราค่ารายปี 460 บาทต่อตารางเมตรต่อเดือน รายการพื้นที่ให้เช่าขนาดใหญ่ในอัตราค่ารายปี 623.82 บาทต่อตารางเมตรต่อเดือน และรายการพื้นที่ให้เช่าขนาดเล็กในอัตราค่ารายปี 2,311.22 บาทต่อตารางเมตรต่อเดือน ตามจำนวนพื้นที่และระยะเวลาที่มีการนำออกให้เช่าหรือใช้ประโยชน์ในปี 2560 หากค่าภาษีโรงเรือนและที่ดินที่คำนวณได้น้อยกว่าเงินที่โจทก์ชำระไว้เพียงใด ให้จำเลยคืนเงินแก่โจทก์ภายใน 3 เดือน นับแต่วันที่คำพิพากษาถึงที่สุด หากไม่คืนภายในกำหนดให้ชำระดอกเบี้ยอัตราร้อยละ 7.5 ต่อปี จากต้นเงินดังกล่าว นับแต่วันครบกำหนด 3 เดือน นับแต่วันคำพิพากษาถึงที่สุด แต่ต้นเงินต้องไม่เกิน 7,997,250.60 บาท ตามที่โจทก์ขอ ค่าฤชาธรรมเนียมชั้นอุทธรณ์ให้เป็นพับ นอกจากที่แก้ให้เป็นไปตามคำพิพากษาศาลภาษีอากรกลาง จำเลยฎีกา โดยได้รับอนุญาตจากศาลฎีกา ศาลฎีกาแผนกคดีภาษีอากรวินิจฉัยว่า ข้อเท็จจริงรับฟังเป็นยุติว่า โจทก์เป็นนิติบุคคลประเภทบริษัทมหาชนจำกัด ประกอบกิจการค้าด้านสินค้าอุปโภคบริโภคหรือห้างสรรพสินค้าเพื่อการจำหน่ายส่งและจำหน่ายปลีก รวมทั้งให้เช่า ให้เช่าช่วงซึ่งอาคารสำนักงานเพื่อใช้เป็นสำนักงานหรือสถานประกอบการค้า เมื่อวันที่ 26 กุมภาพันธ์ 2561 โจทก์ยื่นแบบแจ้งรายการเพื่อเสียภาษีโรงเรือนและที่ดิน (ภ.ร.ด.2) ประจำปีภาษี 2561 สำหรับทรัพย์สินที่โจทก์ใช้ดำเนินกิจการห้างสรรพสินค้า บ. จำเลยมีหนังสือแจ้งการประเมินภาษีโรงเรือนและที่ดินดังกล่าวประจำปีภาษี 2561 แก่โจทก์ ประเมินเรียกเก็บภาษีจากโรงเรือนและที่ดินของโจทก์ คำนวณค่ารายปีพื้นที่ให้เช่าขนาดใหญ่ พื้นที่ให้เช่าขนาดเล็ก ศูนย์อาหาร เครื่องเล่นเด็ก และลานจอดรถของโจทก์ โดยการเทียบเคียงกับค่าเช่าพื้นที่เฉลี่ยต่อตารางเมตรในแต่ละพื้นที่ของห้างสรรพสินค้า ท. ส่วนพื้นที่เก็บสินค้าและพื้นที่ที่โจทก์ประกอบการค้าเอง จำเลยคิดค่ารายปีเป็นกรณีที่หาค่าเช่าไม่ได้เนื่องจากเจ้าของทรัพย์สินดำเนินกิจการเอง เป็นค่ารายปี 89,479,824 บาท ภาษีโรงเรือนและที่ดิน 11,184,978 บาท โจทก์ยื่นคำร้องขอให้พิจารณาการประเมินใหม่โดยขอให้ลดค่าภาษีโรงเรือนและที่ดินลงเหลือ 3,187,727.40 บาท คณะกรรมการพิจารณาคำร้องขอให้พิจารณาการประเมินภาษีโรงเรือนและที่ดินมีมติให้ยืนตามการประเมินและมีหนังสือแจ้งคำชี้ขาดแก่โจทก์ ก่อนฟ้องคดีนี้โจทก์ชำระค่าภาษีโรงเรือนและที่ดินตามการประเมินให้แก่จำเลยแล้ว โจทก์ไม่เห็นด้วยจึงมาฟ้องเป็นคดีนี้โดยโต้แย้งเฉพาะการประเมินค่ารายปีและค่าภาษีโรงเรือนและที่ดินทรัพย์สิน 3 รายการ ได้แก่ พื้นที่ให้เช่าขนาดใหญ่ พื้นที่ให้เช่าขนาดเล็กและพื้นที่ศูนย์อาหาร ศาลอุทธรณ์คดีชำนัญพิเศษวินิจฉัยว่า พนักงานเจ้าหน้าที่ของจำเลยมีอำนาจกำหนดค่ารายปีและค่าภาษีโรงเรือนและที่ดินสำหรับทรัพย์สินดังกล่าวโดยเทียบเคียงกับค่ารายปีของห้างสรรพสินค้า ท. ซึ่งมีลักษณะของทรัพย์สิน ขนาด พื้นที่ ทำเลที่ตั้งและบริการสาธารณะที่ทรัพย์สินนั้นได้รับประโยชน์คล้ายคลึงกันได้ และการประเมินค่ารายปีและค่าภาษีโรงเรือนและที่ดินพื้นที่ศูนย์อาหารของโจทก์อันเป็นจำนวนเดียวกับค่ารายปีโจทก์ที่จำเลยได้ประเมินไว้สำหรับรายการศูนย์อาหารของโจทก์ประจำปี 2560 นับเป็นคุณแก่โจทก์แล้ว ไม่มีเหตุที่จะลดลงให้ต่ำกว่านี้ได้ โจทก์ไม่ยื่นคำร้องขออนุญาตฎีกาในส่วนพื้นที่ศูนย์อาหาร ข้อเท็จจริงในส่วนพื้นที่ศูนย์อาหารจึงฟังเป็นยุติตามคำพิพากษาศาลอุทธรณ์คดีชำนัญพิเศษ ปัญหาต้องวินิจฉัยตามฎีกาของจำเลยมีว่า วิธีกำหนดค่ารายปีและค่าภาษีโรงเรือนและที่ดินของศาลอุทธรณ์คดีชำนัญพิเศษสำหรับพื้นที่ให้เช่าขนาดใหญ่และพื้นที่ให้เช่าขนาดเล็กในโรงเรือนของโจทก์ชอบด้วยกฎหมายหรือไม่ และจำเลยต้องคืนเงินค่าภาษีโรงเรือนและที่ดินให้แก่โจทก์หรือไม่ จำเลยฎีกาว่า วิธีการคำนวณของศา