ฎีกาที่ 3192/2560

ราคาขาย ณ โรงอุตสาหกรรม หมายถึง ราคาที่ผู้ผลิตขายให้แก่ผู้ซื้อโดยสุจริตและเปิดเผย ณ สถานที่ผลิตสินค้าหรือราคาซื้อขายสินค้ากัน ณ สถานที่ผลิตสินค้าเท่านั้น ดังนั้น ค่าใช้จ่ายส่วนต่าง ๆ ที่เกี่ยวข้องกับการขายสินค้า ณ โรงอุตสาหกรรม หรือสถานที่ผลิตสินค้าไม่ว่าจะเป็นค่าใช้จ่ายที่เกี่ยวข้องโดยตรงกับกระบวนการผลิตหรือการกำเนิดสินค้า หรือค่าใช้จ่ายอื่นที่เกี่ยวข้องกับการกำหนดราคาขายสินค้าของผู้ผลิต ณ โรงอุตสาหกรรมไม่ว่าโดยตรงหรือโดยอ้อม ซึ่งเกิดขึ้นระหว่างการผลิตจนถึงขั้นตอนที่มีการขายสินค้าดังกล่าวออกไปให้แก่ผู้ซื้อ ต้องนำมาถือเป็นราคาขาย ณ โรงอุตสาหกรรมหรือสถานที่ผลิตได้เนื่องจากรายการที่ต้องระบุในแบบแจ้งราคาขาย หรือแบบ ภษ.01-44 นอกจากค่าวัตถุดิบ ค่าวัสดุอุปกรณ์ ค่าใช้จ่ายในการผลิตแล้ว ยังต้องระบุค่าใช้จ่ายอื่น ๆ และกำไรประกอบไปด้วย โจทก์แจ้งราคาขาย ณ โรงอุตสาหกรรมต่ำกว่าราคาขายตามใบกำกับภาษีมูลค่าเพิ่มของโจทก์ที่ไม่รวมภาษีมูลค่าเพิ่มก่อนหักส่วนลดใด ๆ ซึ่งเป็นใบกำกับภาษีขายที่ออก ณ โรงอุตสาหกรรม โจทก์ย่อมมีภาระการพิสูจน์ให้เห็นว่าส่วนต่างระหว่างราคาขายตามใบกำกับภาษีของโจทก์ดังกล่าวกับราคาขายตามที่โจทก์แจ้งว่าเป็นราคาขาย ณ โรงอุตสาหกรรม เป็นค่าใช้จ่ายที่ไม่เกี่ยวข้องกับการกำหนดราคาขายสินค้าของผู้ผลิต ณ โรงอุตสาหกรรม หรือเป็นค่าใช้จ่ายที่ไม่ต้องนำไปรวมเป็นฐานในการคำนวณภาษีสรรพสามิตอย่างไร เมื่อพยานหลักฐานที่โจทก์นำสืบมาไม่อาจฟังข้อเท็จจริงได้ตามที่โจทก์กล่าวอ้างมาในคำฟ้องว่า ส่วนต่างระหว่างราคาขายตามใบกำกับภาษีขายของโจทก์กับราคาขายตามที่โจทก์แจ้งว่าเป็นราคาขาย ณ โรงอุตสาหกรรม เป็นค่าใช้จ่ายที่ไม่เกี่ยวข้องกับการกำหนดราคาขายสินค้าของผู้ผลิต ณ โรงอุตสาหกรรม หรือเป็นค่าใช้จ่ายที่ไม่ต้องนำไปรวมเป็นฐานในการคำนวณภาษีสรรพสามิต ดังนั้น ราคาที่ระบุไว้ตามแบบแจ้งราคาขาย หรือแบบ ภษ.01-44 จึงไม่ใช่ราคาขาย ณ โรงอุตสาหกรรมจริงที่จะใช้ในการคำนวณภาษีสรรพสามิตดังที่โจทก์อ้าง การที่เจ้าพนักงานประเมินเรียกเก็บภาษีสรรพสามิตจากโจทก์ตามราคาที่ระบุในใบกำกับภาษีขายเป็นราคาขาย ณ โรงอุตสาหกรรม ตาม พ.ร.บ.ภาษีสรรพสามิต พ.ศ.2527 มาตรา 8 (1) จึงชอบแล้ว ส่วนในเดือนสิงหาคมถึงเดือนกันยายน 2551 โจทก์ขายเครื่องดื่มขนาด 0.535 ลิตร ในหลายราคา การที่เจ้าพนักงานประเมินเรียกเก็บภาษีสรรพสามิตจากโจทก์ในราคาสูงสุดของสินค้านั้นในเดือนที่ล่วงมาแล้ว ตาม พ.ร.บ.ภาษีสรรพสามิต พ.ศ.2527 มาตรา 8 (1) วรรคสอง ประกอบกฎกระทรวงฉบับที่ 23 (พ.ศ.2534) ออกตามความใน พ.ร.บ.ภาษีสรรพสามิต พ.ศ.2527 ว่าด้วยหลักเกณฑ์และวิธีการในการกำหนดราคาสินค้าที่ผลิตในราชอาณาจักรเพื่อถือเป็นเกณฑ์ในการคำนวณภาษี ฉบับลงวันที่ 30 ธันวาคม 2534 ข้อ 2 (2) และประกาศกรมสรรพสามิต เรื่อง กำหนดราคาสินค้าที่ผลิตในราชอาณาจักรเพื่อถือเป็นเกณฑ์ในการคำนวณภาษี กรณีที่ราคาขาย ณ โรงอุตสาหกรรมมีหลายราคา ฉบับลงวันที่ 24 พฤศจิกายน 2537 ข้อ 1 จึงชอบแล้วเช่นกัน และเมื่อข้อเท็จจริงฟังได้ว่า โจทก์แจ้งราคาขาย ณ โรงอุตสาหกรรมราคาหนึ่ง แต่ปรากฏว่าโจทก์ขายสินค้าตามใบกำกับภาษีขายอีกราคาหนึ่ง การที่เจ้าพนักงานจำเลยประเมินภาษีโดยไม่ได้ดำเนินการตาม พ.ร.บ.ภาษีสรรพสามิต พ.ศ.2527 มาตรา 80 (2) ก็ไม่ได้ทำให้การประเมินไม่ชอบ

โจทก์ฟ้องขอให้เพิกถอนการประเมินภาษีสรรพสามิต คำวินิจฉัยคำคัดค้านการประเมินภาษีสรรพสามิต และคำวินิจฉัยอุทธรณ์ หรืองดหรือลดเบี้ยปรับและเงินเพิ่มแก่โจทก์ จำเลยให้การขอให้ยกฟ้อง ศาลภาษีอากรกลางพิพากษาให้แก้ไขการประเมินภาษีสรรพสามิตและภาษีเก็บเพิ่มเพื่อมหาดไทยตามหนังสือแจ้งการประเมินภาษีสรรพสามิต (ภษ.02-08) เลขที่ กค.0614/3283 ลงวันที่ 13 พฤศจิกายน 2552 คำวินิจฉัยคำคัดค้านการประเมินภาษีสรรพสามิต เลขที่ กค.0603/19144 ลงวันที่ 15 กันยายน 2553 และคำวินิจฉัยอุทธรณ์ คำวินิจฉัยคำคัดค้านการประเมินภาษีสรรพสามิตเลขที่ 1/2555 ลงวันที่ 30 กรกฎาคม 2555 ของจำเลย เฉพาะส่วนของเบี้ยปรับโดยให้ลดเบี้ยปรับลงคงเรียกเก็บเพียงร้อยละ 50 ของเบี้ยปรับตามกฎหมาย คำขออื่นนอกจากนี้ให้ยก ค่าฤชาธรรมเนียมให้เป็นพับ โจทก์และจำเลยอุทธรณ์ต่อศาลฎีกา ศาลฎีกาแผนกคดีภาษีอากรวินิจฉัยว่า ข้อเท็จจริงรับฟังเป็นยุติตามคำพิพากษาศาลภาษีอากรกลาง โดยโจทก์และจำเลยมิได้อุทธรณ์โต้แย้งว่า โจทก์เป็นนิติบุคคลประเภทบริษัทจำกัด โจทก์เป็นผู้ประกอบอุตสาหกรรมผลิตเครื่องดื่มประเภทน้ำอัดลมตรา "อาเจบิ๊กโคล่า" มีหน้าที่ต้องชำระภาษีสรรพสามิตในอัตราร้อยละ 20 ของมูลค่าหรือราคาขายโดยใช้ฝาขวดเป็นเครื่องหมายแสดงการเสียภาษี โจทก์แจ้งราคาขาย ณ โรงอุตสาหกรรมสำหรับเครื่องดื่มน้ำอัดลมขนาด 0.620 ลิตร ราคา 7.48 บาท ขนาด 0.535 ลิตร ราคา 6.40 บาท ขนาด 1 ลิตร ราคา 8.64 บาท แต่จำเลยทักท้วงให้ปรับราคาสำหรับขนาด 1 ลิตร เป็น 10 บาท ตามแบบแจ้งราคาขาย หรือแบบ ภษ. 01-44 ในเดือนมกราคมถึงกรกฎาคม 2551 โจทก์ขายและออกใบกำกับภาษีขายสำหรับเครื่องดื่มขนาด 0.535 ลิตร ราคา 8.18 บาท และในเดือนมกราคมและกุมภาพันธ์ 2551 โจทก์ขายและออกใบกำกับภาษีขายสำหรับเครื่องดื่มขนาด 0.620 ลิตร ราคา 9.35 บาท จำเลยมีหนังสือแจ้งการประเมินภาษีสรรพสามิตตามมาตรา 81 แห่งพระราชบัญญัติภาษีสรรพสามิต พ.ศ.2527 หรือแบบ ภษ.02-08 รอบระยะเวลาตั้งแต่เดือนมกราคมถึงธันวาคม 2551 แจ้งให้โจทก์ชำระภาษีเพิ่มเติมเบี้ยปรับเงินเพิ่มและภาษีเก็บเพิ่มเพื่อมหาดไทยรวม 251,207,676.27 บาท โจทก์ได้รับแจ้งเมื่อวันที่ 18 พฤศจิกายน 2552 ตามหนังสือแจ้งการประเมินภาษีสรรพสามิตและเหตุผลการประเมินพร้อมเอกสารทางไปรษณีย์ เมื่อวันที่ 29 ธันวาคม 2552 โจทก์ยื่นคำคัดค้านการประเมินภาษีสรรพสามิตต่ออธิบดีกรมสรรพสามิต อธิบดีกรมสรรพสามิตมีคำวินิจฉัยคำคัดค้านการประเมินภาษีสรรพสามิตให้ยกคำคัดค้านการประเมินภาษีสรรพสามิต ตามหนังสือแจ้งผลคำวินิจฉัยคำคัดค้านการประเมินภาษีสรรพสามิต ฉบับลงวันที่ 15 กันยายน 2553 เมื่อวันที่ 26 ตุลาคม 2553 โจทก์ยื่นคำอุทธรณ์คำวินิจฉัยคำคัดค้านการประเมินภาษีสรรพสามิตต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์วินิจฉัยให้ยกอุทธรณ์ และโจทก์ได้รับแจ้งคำวินิจฉัยอุทธรณ์วันที่ 11 สิงหาคม 2555 ตามสำเนาหนังสือแจ้งผลคำวินิจฉัยอุทธรณ์ คำวินิจฉัยอุทธรณ์ และเอกสารทางไปรษณีย์ แต่โจทก์ยังไม่เห็นพ้องด้วย กรณีมีปัญหาต้องวินิจฉัยตามอุทธรณ์ของโจทก์ว่า ราคาขาย ณ โรงอุตสาหกรรม สำหรับสินค้าเครื่องดื่มที่ใช้ในการประเมินภาษีสรรพสามิต คำวินิจฉัยคำคัดค้านการประเมินภาษีสรรพสามิต และคำวินิจฉัยอุทธรณ์ ชอบด้วยกฎหมายหรือไม่ เห็นว่า เมื่อโจทก์ยอมรับว่าในเดือนสิงหาคมถึงเดือนกันยายน 2551 ได้ออกใบกำกับภาษีขายเครื่องดื่มขนาด 0.535 ลิตร ให้แก่บริษัทไอย์ศิกา เทรดดิ้ง แอนด์ เซอร์วิส จำกัด ในราคา 8.18 บาท ตามสำเนาใบเสร็จรับเงิน/ใบกำกับภาษี/ใบส่งขอจริง แม้โจทก์มีเจตนาออกให้เพื่อเป็นหลักฐานแสดงการได้รับการจ่ายค่าชดเชยความเสียหายของสินค้าที่เกิดจากการขนส่งของบริษัทดังกล่าว แต่เอกสารดังกล่าวก็เป็นหลักฐานยืนยันว่า โจทก์ได้รับเงินค่าสินค้าสำหรับเครื่องดื่มขนาด 0.535 ลิตร ในราคาขวดละ 8.18 บาท จากบริษัทไอย์ศิกา เทรดดิ้ง แอนด์ เซอร์วิส จำกัด อันแสดงให้เห็นว่าในช่วงเวลาดังกล่าวโจทก์มีเจตนาที่แท้จริงที่จะขายเครื่องดื่มขนาด 0.535 ลิตร ในราคาขวดละ 8.18 บาท ข้อเท็จจริงจึงต้องรับฟังว่า ในเดือนสิงหาคมถึงเดือนกันยายน 2551 โจทก์ขายเครื่องดื่มขนาด 0.535 ลิตร ในราคา 8.18 บาท อีกราคาหนึ่งด้วย สำหรับประเด็นปัญหาว่าราคาขาย ณ โรงอุตสาหกรรมสำหรับสินค้าเครื่องดื่มที่ใช้ในการประเมินภาษีสรรพสามิต คำวินิจฉัยคำคัดค้านการประเมินภาษีสรรพสามิต และคำวินิจฉัยอุทธรณ์ ชอบด้วยกฎหมายหรือไม่ เห็นว่า ตามแบบแจ้งราคาขาย ตามมาตรา 117 แห่งพระราชบัญญัติภาษีสรรพสามิต พ.ศ.2527 หรือแบบ ภษ.01-44 ข้อที่ควรทราบและถือปฏิบัติ ระบุว่า 1. ราคาขาย ณ โรงอุตสาหกรรมตามแบบ ภษ.01-44 คือ ราคาสินค้าที่ผู้ประกอบอุตสาหกรรมขายโดยสุจริตและเปิดเผย ซึ่งต้องไม่ต่ำกว่าราคารวมที่คำนวณจากค่าวัตถุดิบ ค่าวัสดุอุปกรณ์ ค่าใช้จ่ายในการผลิต ค่าใช้จ่ายอื่น ๆ กำไร ภาษีสรรพสามิตและภาษี