ฎีกาที่ 3589/2567

การที่รัฐหรือหน่วยงานของรัฐมีทรัพย์สินใช้ในกิจการและมีการเรียกเก็บเงินจากประชาชนไม่ได้หมายความว่าจะถือเป็นการใช้หาผลประโยชน์อันจะไม่ได้รับยกเว้นการจัดเก็บภาษีตามความใน พ.ร.บ.ภาษีที่ดินและสิ่งปลูกสร้าง พ.ศ. 2562 มาตรา 8 (1) เสมอไป แต่ต้องพิจารณารูปแบบของหน่วยงาน ประเภทของกิจการลักษณะการดำเนินงาน วัตถุประสงค์ การได้มาและลักษณะของการใช้ทรัพย์สินนั้น และปัจจัยอื่นประกอบด้วย พ.ร.บ.การประปานครหลวง พ.ศ. 2510 มาตรา 6, 7, 13 และ 42 บ่งชี้ให้เห็นว่า โจทก์เป็นหน่วยงานของรัฐประเภทรัฐวิสาหกิจ ซึ่งจัดตั้งขึ้นโดยกฎหมายเพื่อดำเนินกิจการของรัฐที่มีผลกระทบต่อชีวิตความเป็นอยู่ของประชาชน ซึ่งมีรัฐเป็นเจ้าของและไม่ได้ดำเนินกิจการในรูปแบบองค์กรธุรกิจเอกชน โดยกิจการของโจทก์มีวัตถุประสงค์หลักในการจัดให้ได้มาซึ่งน้ำดิบเพื่อใช้ในการประปา และผลิต จัดส่ง รวมถึงจำหน่ายน้ำประปาแก่ประชาชนในเขตท้องที่รับผิดชอบ และมีอำนาจกระทำการต่าง ๆ ภายในขอบเขตแห่งวัตถุประสงค์ตามที่กฎหมายกำหนดและต้องคำนึงถึงประโยชน์ของรัฐและประชาชนเป็นหลัก ดังนั้น การที่โจทก์ใช้คลองประปาพิพาทเพื่อส่งน้ำดิบจากแหล่งน้ำไปใช้ผลิตน้ำประปา จึงเป็นขั้นตอนหนึ่งในกระบวนการจัดให้ได้มาซึ่งน้ำดิบเพื่อใช้ในการประปาและผลิตน้ำประปา และจากบทบัญญัติมาตรา 35, 45 และ 50 เห็นได้ว่า แม้โจทก์มีอำนาจกำหนดอัตราราคาขายน้ำ รวมถึงค่าบริการและความสะดวกต่าง ๆ ในการดำเนินกิจการของโจทก์ อันเป็นการปฏิบัติตามอำนาจหน้าที่อย่างหนึ่งเพื่อให้โจทก์บรรลุวัตถุประสงค์ของการจัดตั้ง แต่โจทก์ก็มีหน้าที่นำรายได้ที่โจทก์ได้รับในปีหนึ่ง ๆ หลังจากหักค่าใช้จ่ายและค่าภาระต่าง ๆ ส่งเป็นรายได้ของรัฐ หากโจทก์มีรายได้ไม่เพียงพอสำหรับค่าใช้จ่ายและค่าภาระต่าง ๆ และโจทก์ไม่สามารถหาเงินจากทางอื่น รัฐจะต้องเป็นผู้จ่ายเงินให้แก่โจทก์เท่าจำนวนที่ขาดและสำนักงานคณะกรรมการตรวจเงินแผ่นดินจะเป็นผู้ตรวจสอบบัญชีรวมทั้งการเงินของโจทก์ทุกปี แสดงให้เห็นว่า ภายใต้การดำเนินงานของโจทก์จะถูกกำกับดูแลและสนับสนุนโดยรัฐ รายได้และรายจ่ายของโจทก์จึงเป็นเพียงปัจจัยในการดำเนินกิจการของโจทก์เพื่อให้โจทก์สามารถบริหารจัดการกิจการของตนเองได้อย่างเต็มรูปแบบตามที่กฎหมายกำหนดเพื่อก่อให้เกิดประโยชน์แก่รัฐและประชาชน ประกอบกับเมื่อเปรียบเทียบอัตราค่าน้ำประปาที่โจทก์เรียกเก็บกับมูลค่าของคลองประปาพิพาทซึ่งเป็นต้นทุนในการใช้พื้นที่ในการส่งน้ำดิบไปเพื่อผลิตน้ำประปาแล้ว เห็นได้ว่าอัตราค่าน้ำดังกล่าวไม่อาจสะท้อนถึงมูลค่าของการใช้ประโยชน์จากพื้นที่คลองประปาพิพาท และมิได้คำนึงถึงต้นทุนจากการใช้พื้นที่จำนวนมากในการสร้างคลองประปาพิพาท เพราะหากถือมูลค่าการเวนคืนพื้นที่คลองประปาพิพาทตลอดสายตั้งแต่ต้นทางและค่าก่อสร้างเป็นต้นทุนในการผลิตและใช้ในการกำหนดอัตราค่าน้ำด้วยแล้วเชื่อว่าไม่อาจคิดอัตราค่าน้ำในอัตราดังกล่าวได้ ถือว่าโจทก์กำหนดอัตราค่าน้ำเพื่อให้บริการด้านสาธารณูปโภคขั้นพื้นฐานที่จำเป็นโดยมิได้คำนึงถึงมูลค่าของการใช้ประโยชน์จากพื้นที่คลองประปาพิพาท นอกจากนี้ การเก็บค่าภาษีที่ดินและสิ่งปลูกสร้างสำหรับคลองประปาพิพาทย่อมทำให้เกิดต้นทุนและอาจส่งผลให้ประชาชนผู้ใช้น้ำต้องเดือดร้อนเสียอัตราค่าน้ำเพิ่มขึ้นและไม่เป็นประโยชน์ในด้านเศรษฐกิจของประเทศตามเหตุผลและความจำเป็นในการตรา พ.ร.บ.ภาษีที่ดินและสิ่งปลูกสร้าง พ.ศ. 2562 ดังนั้น คลองประปาพิพาทของโจทก์ไม่ถือเป็นทรัพย์สินที่ใช้หาผลประโยชน์จึงได้รับยกเว้นจากการจัดเก็บภาษีที่ดินและสิ่งปลูกสร้างตาม พ.ร.บ.ภาษีที่ดินและสิ่งปลูกสร้าง พ.ศ. 2562 มาตรา 8 (1)

โจทก์ฟ้องขอให้เพิกถอนการประเมินภาษีที่ดินและสิ่งปลูกสร้างของจำเลยและคำวินิจฉัยของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์การประเมินภาษีประจำจังหวัดนครปฐม กับให้จำเลยคืนเงิน 839.36 บาท แก่โจทก์ จำเลยให้การขอให้ยกฟ้อง ศาลภาษีอากรกลางพิพากษายกฟ้อง ให้โจทก์ชำระค่าฤชาธรรมเนียมแทนจำเลย โดยกำหนดค่าทนายความ 3,000 บาท ค่าใช้จ่ายในการดำเนินคดีให้เป็นพับ โจทก์อุทธรณ์ ศาลอุทธรณ์คดีชำนัญพิเศษพิพากษายืน ค่าฤชาธรรมเนียมชั้นอุทธรณ์ให้เป็นพับ โจทก์ฎีกา โดยได้รับอนุญาตจากศาลฎีกา ศาลฎีกาแผนกคดีภาษีอากรวินิจฉัยว่า ข้อเท็จจริงรับฟังเป็นยุติตามที่คู่ความไม่ได้โต้แย้งกันว่า โจทก์เป็นนิติบุคคลและเป็นรัฐวิสาหกิจที่จัดตั้งขึ้นโดยพระราชบัญญัติการประปานครหลวง พ.ศ. 2510 จำเลยเป็นองค์กรปกครองส่วนท้องถิ่นตั้งขึ้นตามพระราชบัญญัติสภาตำบลและองค์การบริหารส่วนตำบล พ.ศ. 2537 เมื่อปี 2563 โจทก์ได้รับแจ้งการประเมินภาษีที่ดินและสิ่งปลูกสร้าง ประจำปีภาษี 2563 จากจำเลย สำหรับคลองประปาพิพาทของโจทก์ที่ตั้งอยู่บนที่ดินซึ่งอยู่ในท้องที่ของจำเลย 33 แปลง มีความยาว 4,974 เมตร ความกว้าง 30 เมตร คำนวณเป็นเนื้อที่ 37,305 ตารางวา โดยจำเลยใช้ราคาประเมินที่ดินต่อตารางวาในอัตราตารางวาละ 300 บาท คูณกับจำนวนตารางวาคำนวณได้เป็นราคาประเมินคลองประปาพิพาท 11,191,500 บาท ใช้เป็นฐานในการคำนวณภาษี และตามกฎกระทรวงกำหนดหลักเกณฑ์ วิธีการ และเงื่อนไขในการคำนวณมูลค่าที่ดินหรือสิ่งปลูกสร้างที่ไม่มีราคาประเมินทุนทรัพย์ พ.ศ. 2562 ข้อ 2 กำหนดให้การคำนวณมูลค่าที่ดินที่มีสภาพเป็นบ่อลึกจากระดับพื้นดินเกิน 3 เมตร ให้คำนวณมูลค่าเป็นจำนวนร้อยละ 25 ของราคาประเมินทุนทรัพย์ของที่ดิน จำเลยจึงคำนวณภาษีจากราคาประเมินข้างต้นเพียงร้อยละ 25 ของราคาประเมินที่คำนวณได้ คิดเป็นราคาประเมิน 2,797,875 บาท เป็นฐานภาษีในการคำนวณภาษีอัตราร้อยละ 0.3 ได้ค่าภาษีจำนวน 8,393.63 บาท ในปีภาษี 2563 มีพระราชกฤษฎีกาลดภาษีสำหรับที่ดินและสิ่งปลูกสร้างบางประเภท พ.ศ. 2563 ให้ลดจำนวนภาษีในอัตราร้อยละ 90 ของจำนวนภาษีที่คำนวณได้ คงเรียกเก็บเพียงร้อยละ 10 ของภาษีที่คำนวณได้ สำหรับการจัดเก็บภาษีของปีภาษี 2563 จำเลยประเมินเรียกเก็บภาษีจากโจทก์จำนวน 839.36 บาท จากภาษีที่คำนวณได้จำนวน 8,393.63 บาท โจทก์ทราบการประเมินแล้วคัดค้านการประเมิน ตามคำร้องคัดค้านการประเมินภาษีหรือการเรียกเก็บภาษีที่ดินและสิ่งปลูกสร้าง ตามมาตรา 73 วรรคหนึ่ง แห่งพระราชบัญญัติภาษีที่ดินและสิ่งปลูกสร้าง พ.ศ. 2562 โจทก์ชำระภาษีแก่จำเลย 839.36 บาท จำเลยพิจารณาแล้วไม่เห็นชอบกับคำร้องคัดค้านของโจทก์ โจทก์อุทธรณ์ต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์การประเมินภาษีประจำจังหวัดนครปฐม คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์การประเมินภาษีประจำจังหวัดนครปฐมมีมติยกอุทธรณ์ คดีมีปัญหาต้องวินิจฉัยตามฎีกาของโจทก์ในประเด็นที่ได้รับอนุญาตให้ฎีกาเพียงว่า ทรัพย์สินพิพาทของโจทก์ได้รับยกเว้นจากการจัดเก็บภาษีตามพระราชบัญญัติภาษีที่ดินและสิ่งปลูกสร้าง พ.ศ. 2562 มาตรา 8 (1) หรือไม่ เห็นว่า พระราชบัญญัติภาษีที่ดินและสิ่งปลูกสร้าง พ.ศ. 2562 มาตรา 8 บัญญัติว่า "ให้ที่ดินหรือสิ่งปลูกสร้างที่เป็นทรัพย์สินดังต่อไปนี้ได้รับยกเว้นจากการจัดเก็บภาษีตามพระราชบัญญัตินี้ (1) ทรัพย์สินของรัฐหรือของหน่วยงานของรัฐซึ่งใช้ในกิจการของรัฐหรือของหน่วยงานของรัฐ หรือในกิจการสาธารณะ ทั้งนี้ โดยมิได้ใช้หาผลประโยชน์ ..." จากบทบัญญัติดังกล่าวแสดงให้เห็นว่าที่ดินหรือสิ่งปลูกสร้างที่จะได้รับยกเว้นจากการจัดเก็บภาษีตามพระราชบัญญัติภาษีที่ดินและสิ่งปลูกสร้าง พ.ศ. 2562 มาตรา 8 (1) ต้องเป็นทรัพย์สินของรัฐหรือของหน่วยงานของรัฐซึ่งใช้ในกิจการของรัฐหรือของหน่วยงานของรัฐ หรือในกิจการสาธารณะ โดยมิได้ใช้หาผลประโยชน์ แต่การที่รัฐหรือหน่วยงานของรัฐมีทรัพย์สินใช้ในกิจการและมีการเรียกเก็บเงินจากประชาชนแล้ว ก็ไม่ได้หมายความว่าจะถือเป็นการใช้หาผลประโยชน์อันจะไม่ได้รับยกเว้นการจัดเก็บภาษีตามความในบทบัญญัตินี้เสมอไป หากแต่ต้องพิจารณารูปแบบของหน่วยงาน ประเภทของกิจการ ลักษณะการดำเนินงาน วัตถุประสงค์ การได้มาและลักษณะของการใช้ทรัพย์สินนั้น และปัจจัยอื่นประกอบด้วย เมื่อโจทก์จัดตั้งขึ้นโดยกฎหมาย ซึ่งพระราชบัญญัติการประปานครหลวง พ.ศ. 2510 มาตรา 6 บัญญัติว่า "ให้จัดตั้งการประปาขึ้นเรียกว่า "การประปานครหลวง" มีวัตถุประสงค์ดังต่อไปนี้ (1) สำรวจ จัดหาแหล่งน้ำดิบ และจัดให้ได้มาซึ่งน้ำดิบเพื่อใช้ในการประปา (2) ผลิต จัดส่ง และจำหน่ายน้ำประปาในเขตท้องที่กรุงเทพมหานคร จังหวัดนนทบุรี และจังหวัดสมุทรปราการ และควบคุมมาตรฐานเกี่ยวกับระบบประปาเอกชนในเขตท้องที่ดังกล่าว (3) ดำเนินธุรกิจอื่นที่เกี่ยวเนื่องกับหรือเป็นประโยชน์แก่การประปา" มาตรา 7 บัญญัติว่า "การผลิต จัดส่ง และจำหน่ายน้ำประปา และการจัดให้ได้มาซึ