ฎีกาที่ 44/2547

เจ้าพนักงานของกรมสรรพากรจำเลยทำการตรวจนับสินค้าตามที่ฝ่ายโจทก์นำตรวจ เพราะไม่อาจทราบได้ว่าสินค้าและวัตถุดิบของโจทก์จะเก็บไว้ที่ใดบ้าง แม้โจทก์จะอ้างว่ามีสินค้าและวัตถุดิบอยู่ครบถ้วน แต่เมื่อโจทก์มิได้นำตรวจค้นให้พบในขณะที่เจ้าพนักงานกำลังตรวจค้น ก็ต้องถือว่าสินค้าและวัตถุดิบบางส่วนที่ตรวจค้นไม่พบเป็นสินค้าที่ขาดจากรายงานสินค้าและวัตถุดิบและต้องถือว่าโจทก์ขายสินค้าและวัตถุดิบดังกล่าวไปตามประมวลรัษฎากร มาตรา 77/1(8)(จ) เมื่อโจทก์ไม่ได้โต้แย้งการกำหนดราคาขายของเจ้าพนักงานในการคำนวณราคาสินค้าขาดจากรายงานสินค้าและวัตถุดิบจึงต้องฟังว่าโจทก์มีสินค้าและวัตถุดิบขาดจากรายงานสินค้าและวัตถุดิบคิดตามจำนวนเงินที่เจ้าพนักงานคำนวณไว้ กรณีที่เจ้าพนักงานประเมินให้โจทก์เสียภาษีอากรแล้ว โจทก์ไม่เสียภายในกำหนดต้องถือว่าเป็นภาษีอากรค้าง ซึ่งจำเลยมีอำนาจสั่งยึดหรืออายัดและขายทอดตลาดทรัพย์สินของโจทก์ได้นั้น การยึดย่อมหมายความรวมถึงการนำเอาเงินที่จำเลยต้องคืนให้โจทก์มาหักกลบลบหนี้กับหนี้ภาษีอากรที่โจทก์ค้างจำเลยได้ด้วย แม้ในระหว่างนั้นโจทก์จะอุทธรณ์ต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ก็ไม่ถือว่าเป็นการทุเลาการเสียภาษีอากรโดยกรณีที่โจทก์อุทธรณ์ต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ โจทก์จะได้ทุเลาการเสียภาษีอากรต่อเมื่อโจทก์ได้รับอนุมัติจากอธิบดีกรมสรรพากรให้รอคำวินิจฉัยอุทธรณ์หรือคำพิพากษาได้ ซึ่งคดีนี้อธิบดีกรมสรรพากรอนุมัติให้โจทก์ทุเลาการชำระภาษีไว้ก่อนจนกว่าจะมีคำวินิจฉัยอุทธรณ์ โดยมีเงื่อนไขให้โจทก์จดทะเบียนจำนองเพื่อเป็นประกันการชำระภาษีอากรตามการประเมิน โจทก์ได้จดทะเบียนจำนองที่ดินตั้งแต่วันที่ 16 มิถุนายน 2541 แล้ว โจทก์ย่อมได้รับสิทธิในการทุเลาการเสียภาษีอากรโดยยังไม่ต้องชำระภาษีอากรจนกว่าจะมีคำวินิจฉัยอุทธรณ์ ฉะนั้น จำเลยจึงไม่มีสิทธิที่จะนำเงินจำนวน 507,493.73 บาท ไปหักกลบลบหนี้กับภาษีอากรค้าง ที่จำเลยดำเนินการหักกลบลบหนี้โจทก์ในวันที่ 12 กรกฎาคม 2542 ก่อนวันที่ 4 เมษายน 2543 ซึ่งเป็นวันที่คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์มีคำวินิจฉัยอุทธรณ์จึงเป็นการไม่ชอบ

โจทก์ฟ้องว่า โจทก์เป็นนิติบุคคลประเภทบริษัทจำกัดประกอบกิจการค้าสีย้อมผ้าสีพิมพ์ผ้า และเคมีภัณฑ์ เป็นต้น จำเลยเป็นนิติบุคคลโดยเป็นกรมในรัฐบาลมีหน้าที่จัดเก็บภาษีอากร เจ้าพนักงานประเมินมีหนังสือแจ้งการประเมินภาษีมูลค่าเพิ่มสำหรับเดือนภาษีพฤษภาคม 2540 ให้โจทก์ชำระภาษีพร้อมทั้งเบี้ยปรับและเงินเพิ่มรวมทั้งสิ้น2,172,087 บาท โจทก์ไม่เห็นด้วยจึงอุทธรณ์การประเมิน เพราะเจ้าพนักงานประเมินตรวจสอบสินค้าและวัตถุดิบคงเหลือเพียงโกดังเดียว ทำให้จำนวนสินค้าที่ตรวจนับขาดไปจากรายการ 7,699,705.85 บาท สินค้าและวัสดุของโจทก์มีอยู่ครบถ้วนตามบัญชีแสดงรายการสินค้า โจทก์ไม่ได้จำหน่ายแต่อย่างใด คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์วินิจฉัยว่าการประเมินของเจ้าพนักงานประเมินถูกต้องและชอบแล้ว แต่ให้งดและลดเบี้ยปรับ คงเรียกเก็บภาษี เบี้ยปรับ และเงินเพิ่มทั้งสิ้น 878,536.44 บาท การประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์จึงไม่ชอบด้วยกฎหมาย เจ้าพนักงานประเมินไม่มีอำนาจนำสินค้าดังกล่าวมาคำนวณภาษีมูลค่าเพิ่ม จำเลยนำเงินภาษีมูลค่าเพิ่มเดือนภาษีมิถุนายน 2539ถึงเดือนภาษีตุลาคม 2539 เดือนภาษีมีนาคม 2541 และเดือนภาษีพฤษภาคม 2541 รวมจำนวน 512,687.49 บาท ไปหักชำระภาษีที่แจ้งการประเมินโดยไม่มีอำนาจตามกฎหมายขอให้เพิกถอนการประเมินของเจ้าพนักงานประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ และให้จำเลยคืนเงินภาษีจำนวน 512,687.49 บาท แก่โจทก์ จำเลยให้การว่า ในการตรวจนับสินค้าและวัตถุดิบของโจทก์ เจ้าพนักงานจำเลยพบว่าสินค้าขาดจากรายงานสินค้าและวัตถุดิบและไม่พบสินค้าซึ่งตามมาตรา 77/1(8)(จ) แห่งประมวลรัษฎากร ถือว่าเป็นการขาย จึงประเมินราคาขายเป็นมูลค่าสินค้า7,699,705.85 บาท คำนวณภาษีมูลค่าเพิ่มได้ 538,979.41 บาท เบี้ยปรับตามมาตรา 89(10) แห่งประมวลรัษฎากร จำนวน 2 เท่า ซึ่งคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ได้วินิจฉัยให้ลดเบี้ยปรับคงเรียกเก็บเพียงร้อยละ 30 ของเบี้ยปรับตามกฎหมาย จึงเป็นเบี้ยปรับจำนวน 323,387.65 บาท และเงินเพิ่มตามมาตรา 89/1 แห่งประมวลรัษฎากรคำนวณถึงวันที่ 15 สิงหาคม 2540 จำนวน 16,169.38 บาท รวมเป็นเงินทั้งสิ้น 878,536.44 บาท ในวันตรวจนับสินค้าและวัตถุดิบโจทก์แจ้งแก่เจ้าพนักงานผู้ตรวจว่าสินค้าของโจทก์มีอยู่เพียงโกดังเดียว ส่วนอีกสองโกดังโจทก์ไม่ทราบว่าเป็นของผู้ใด โจทก์ไม่เคยทำหนังสือแจ้งให้เจ้าพนักงานจำเลยไปทำการตรวจนับใหม่ และเจ้าพนักงานจำเลยไม่อาจไปทำการตรวจสอบสินค้าและวัตถุดิบใหม่ได้ภายหลังจากเสร็จสิ้นการตรวจนับสินค้าและวัตถุดิบในวันที่ 27 พฤษภาคม 2540 แล้ว เพราะกฎหมายและระเบียบข้อบังคับของกรมสรรพากรไม่เปิดช่องให้กระทำได้ จำเลยมีสิทธินำเงินตามหนังสือแจ้งคืนภาษีมูลค่าเพิ่มรวมเป็นเงิน 512,687.49 บาท ไปหักกลบลบหนี้กับเงินภาษีมูลค่าเพิ่มที่โจทก์ได้รับแจ้งการประเมินและจะต้องชำระแก่จำเลย โจทก์ไม่มีสิทธิขอให้จำเลยคืนเงินภาษีจำนวนดังกล่าวแก่โจทก์ ขอให้ยกฟ้อง ศาลภาษีอากรกลางพิพากษาให้จำเลยคืนเงินภาษีจำนวน 507,493.73 บาท แก่โจทก์ คำขออื่นของโจทก์นอกจากนี้ให้ยก โจทก์และจำเลยอุทธรณ์ต่อศาลฎีกา ศาลฎีกาแผนกคดีภาษีอากรวินิจฉัยว่า "พิเคราะห์แล้วข้อเท็จจริงเบื้องต้นฟังได้ว่าเมื่อวันที่ 27 พฤษภาคม 2540 เจ้าพนักงานจำเลยได้ตรวจปฏิบัติการภาษีมูลค่าเพิ่มโดยตรวจนับสินค้าและวัตถุดิบของโจทก์ในโกดังเก็บสินค้า 1 หลัง พบว่าในจำนวนสินค้า17 รายการที่ตรวจนับมีสินค้าขาดจากรายงานสินค้าจำนวน 11 รายการ คิดเป็นราคาขายจำนวน 7,699,705.85 บาท คำนวณเป็นภาษีมูลค่าเพิ่ม 538,979.41 บาท จึงแจ้งการประเมินภาษีมูลค่าเพิ่มเดือนภาษีพฤษภาคม 2540 พร้อมทั้งเบี้ยปรับและเงินเพิ่มรวมภาษีที่ต้องชำระเพิ่มเติมทั้งสิ้น 2,172,087 บาท ตามมาตรา 89(4)(10) และ 89/1 แห่งประมวลรัษฎากร ตามหนังสือแจ้งการประเมินภาษีมูลค่าเพิ่ม ลงวันที่ 25 กรกฎาคม 2540 เอกสารหมาย ล.2 แผ่นที่ 5 โจทก์อุทธรณ์การประเมิน ตามคำอุทธรณ์เอกสารหมาย ล.3 แผ่นที่ 148 ถึง 195 และจำเลยได้อนุมัติให้โจทก์ทุเลาการชำระภาษีโดยทำสัญญาค้ำประกันและจดทะเบียนจำนองที่ดินของนายสมพงศ์ เชิญวิริยะกุล เป็นประกันเมื่อวันที่ 16 มิถุนายน 2541 แล้ว ตามเอกสารหมาย ล.4 แผ่นที่ 28 และ 31 ถึง 35 โจทก์มีสิทธิได้รับคืนภาษีมูลค่าเพิ่มสำหรับเดือนภาษีมิถุนายนถึงเดือนภาษีตุลาคม 2539 และเดือนภาษีมีนาคม 2541 และเดือนภาษีพฤษภาคม 2541 รวมเป็นเงิน 512,687.49 บาท ตามหนังสือแจ้งคืนภาษีมูลค่าเพิ่มเอกสารหมาย ล.4 แผ่นที่ 8 ถึง 14 จำเลยได้หักกลบลบหนี้ภาษีอากรของโจทก์สำหรับเดือนภาษีเดือนกุมภาพันธ์ 2540 ไปจำนวน 5,193.76บาท ตามเอกสารหมาย ล.4 แผ่นที่ 16 ตรงกับเอกสารหมาย จ.7 แผ่นที่ 1 กรณีมิใช่การหักกลบลบหนี้ภาษีอากรของโจทก์สำหรับเดือนภาษีพฤษภาคม 2540 จึงไม่เกี่ยวกับคดีนี้จำเลยได้หักกลบลบหนี้ของโจทก์สำหรับเดือนภาษีพฤษภาคม 2540 ซึ่งเป็น