ฎีกาที่ 5607/2550

ป.รัษฎากร มาตรา 30 (2) ที่บัญญัติให้อุทธรณ์คำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ต่อศาล ก็เพื่อให้ศาลพิจารณาว่าการประเมินของเจ้าพนักงานประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ชอบด้วยกฎหมายหรือไม่ หากไม่ชอบด้วยกฎหมายทั้งหมดก็มีอำนาจเพิกถอนการประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์นั้น แต่ถ้าชอบด้วยกฎหมายเพียงบางส่วน ก็มีอำนาจที่จะแก้ไขการประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์นั้นได้ ฉะนั้น เมื่อศาลภาษีอากรกลางเห็นว่าการประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ชอบด้วยกฎหมายเพียงบางส่วน ศาลภาษีอากรกลางย่อมมีอำนาจแก้ไขการประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ได้ ที่ดินและตึกแถวที่โจทก์ขายให้แก่บริษัท พ. เป็นที่ดินและตึกแถวที่โจทก์ให้บริษัท น. เช่า การขายที่ดินและตึกแถวดังกล่าวจึงเป็นการขายอสังหาริมทรัพย์ที่โจทก์มีไว้ในการประกอบกิจการเป็นการขายอสังหาริมทรัพย์เป็นทางการค้าหรือหากำไร โจทก์จึงต้องเสียภาษีธุรกิจเฉพาะจากการขายที่ดินและตึกแถว เมื่อราคาตลาดของที่ดินมิใช่ราคาตามที่ต่างฝ่ายต่างอ้างและไม่อาจหาราคาตลาดที่ถูกต้องได้ การที่ศาลภาษีอากรกำหนดราคาตลาดของที่ดินโดยใช้ราคาเฉลี่ยระหว่างราคาขั้นต่ำ 53,924,000 บาท และราคาขั้นสูง 909,293,000 บาท เป็นเงิน 481,608,500 บาท จึงเป็นธรรมแล้ว

โจทก์ฟ้องว่า โจทก์เป็นนิติบุคคลประเภทบริษัทจำกัด จำเลยเป็นนิติบุคคลโดยเป็นกรมในสังกัดกระทรวงการคลัง เมื่อวันที่ 6 มกราคม 2543 เจ้าพนักงานของจำเลยมีหนังสือแจ้งการประเมินภาษีธุรกิจเฉพาะสำหรับเดือนภาษีมีนาคม 2539 ให้โจทก์ชำระภาษีธุรกิจเฉพาะเงินเพิ่มและภาษีส่วนท้องถิ่นรวมทั้งสิ้นเป็นเงิน 39,891,098 บาท โจทก์ไม่เห็นด้วยจึงได้อุทธรณ์คัดค้านการประเมินดังกล่าว ต่อมาคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์มีคำวินิจฉัยให้ยกอุทธรณ์ของโจทก์ โดยเห็นว่าการประเมินของเจ้าพนักงานประเมินถูกต้องและชอบด้วยกฎหมายแล้ว โจทก์เห็นว่าการประเมินของเจ้าพนักงานประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ไม่ชอบด้วยกฎหมาย กล่าวคือ เมื่อวันที่ 12 มีนาคม 2539 โจทก์ขายที่ดินโฉนดเลขที่ 1686 ตำบลวัดพระยาไกร (บ้านทวาย) อำเภอยานนาวา (บางรัก) กรุงเทพมหานคร ได้แก่ บริษัทพูลทวี จำกัด ในราคา 230,000,000 บาท ที่ดินแปลงดังกล่าวเดิมเป็นกรรมสิทธิ์ของเจ้าพระยาพิชัยญาติ ซึ่งได้รับพระราชทานจากพระบาทสมเด็จพระมงกุฎเกล้าเจ้าอยู่หัว เจ้าพระยาพิชัยญาติมีความประสงค์ที่จะจัดการทรัพย์สินดังกล่าวให้รวมอยู่ในรูปบริษัทจำกัด โดยให้ทายาทผู้มีสิทธิได้รับมรดกทุกคนเป็นผู้ถือหุ้นไม่ต้องการให้ทายาทสามารถจำหน่ายจ่ายโอนที่ดินได้โดยง่าย จะจำหน่ายได้ต่อเมื่อมีความจำเป็นอย่างยิ่งโดยต้องผ่านการพิจารณาของที่ประชุมใหญ่ผู้ถือหุ้น และมีความประสงค์ให้นำผลประโยชน์ที่เกิดขึ้นจากการประเมินกิจการของบริษัทมาใช้ในการบำเพ็ญกุศลกับให้สวัสดิการในการครองชีพของทายาทซึ่งเป็นผู้ถือหุ้นสืบไป เจ้าพระยาพิชัยญาติจึงจดทะเบียนก่อตั้งบริษัทโจทก์ขึ้นตั้งแต่ปี 2479 และโอนกรรมสิทธิ์ที่ดินดังกล่าวให้โจทก์ในปีเดียวกันนั้นโดยไม่มีค่าตอบแทน ข้อบังคับของบริษัทโจทก์กำหนดว่า การโอนหุ้นของบริษัทจะทำได้เฉพาะโอนให้แก่ผู้ถือหุ้นหรือทายาทสืบสายโลหิตของผู้ถือหุ้นเท่านั้น ห้ามโอนให้แก่บุคคลภายนอกแม้บุคคลนั้นจะเป็นคู่สมรสหรือบุตรบุญธรรม ไม่มีเจตนาก่อตั้งบริษัทเพื่อขายอสังหาริมทรัพย์ตามประมวลรัษฎากร มาตรา 91/2 โจทก์มิได้ประกอบกิจการขายอสังหาริมทรัพย์เพราะผู้ถือหุ้นทั้งหมดของโจทก์ไม่เคยมีความประสงค์ที่จะขายที่ดินดังกล่าว แต่มีกรณีเหตุจำเป็นอย่างยิ่งเนื่องจากโจทก์เป็นลูกหนี้ตามคำพิพากษาศาลฎีกาที่ 6417/2538 จำนวน 155,431,782.93 บาท หากไม่ชำระหนี้จะต้องถูกยึดทรัพย์ขายทอดตลาด และต้องรับผิดค่าฤชาธรรมเนียมในการขายทอดตลาด เพื่อป้องกันความเสียหายดังกล่าวผู้ถือหุ้นของโจทก์จึงขายที่ดินดังกล่าวให้แก่บริษัทพูลทวี จำกัด เพื่อนำเงินไปชำระหนี้ตามคำพิพากษาศาลฎีกาดังกล่าว การขายที่ดินดังกล่าวจึงไม่ใช่การประกอบกิจการปกติของโจทก์และมิใช่เป็นการขายทรัพย์สินที่มีไว้ในการประกอบกิจการตามมาตรา 3 (5) แห่งพระราชกฤษฎีกาออกตามความในประมวลรัษฎากร ว่าด้วยการขายอสังหาริมทรัพย์ที่เป็นทางการค้าหรือหากำไร (ฉบับที่ 244) พ.ศ.2534 ทั้งไม่ใช่การขายอสังหาริมทรัพย์เป็นทางค้าหรือหากำไรตามมาตรา 91/2 (6) โจทก์จึงไม่มีหน้าที่ต้องเสียภาษีธุรกิจเฉพาะ นอกจากนี้รายรับซึ่งเป็นมูลค่าของที่ดินดังกล่าวมีเพียง 230,000,000 บาท อันเป็นราคาตลาดหรือราคาตามความเป็นจริงทั่วไป ในปี 2539 ซึ่งโจทก์ได้ชำระภาษีธุรกิจเฉพาะและภาษีส่วนท้องถิ่นจากฐานรายรับดังกล่าวตามมาตรา 91/5 (6) ให้จำเลยครบถ้วนแล้ว บทบัญญัติแห่งประมวลรัษฏากรมิได้กำหนดให้ผู้ขายอสังหาริมทรัพย์ที่มีไว้ในการประกอบกิจการหรือผู้ขายอสังหาริมทรัพย์เป็นทางค้าหรือหากำไรตามมาตรา 91/2 (6) ต้องเสียภาษีธุรกิจเฉพาะจากฐานภาษีที่คำนวณจากราคาประเมินทุนทรัพย์เพื่อเรียกเก็บค่าธรรมเนียมในการจดทะเบียนสิทธิและนิติกรรมตามประมวลกฎหมายที่ดินแต่อย่างใด เจ้าพนักงานประเมินจึงไม่อาจนำราคาประเมินทุนทรัพย์เพื่อเรียกเก็บค่าธรรมเนียมในการจดทะเบียนสิทธิและนิติกรรมตามประมวลกฎหมายที่ดินมาใช้เป็นฐานในการคำนวณภาษี ที่ดินของโจทก์ดังกล่าวมีภาระการเช่าผูกพันอยู่เป็นเวลา 53 ปี 5 เดือน การที่จำเลยกำหนดราคาที่ดินเป็นเงิน 932,803,000 บาท เป็นราคาสูงเกินความเป็นจริง เนื่องจากไม่ใช่มูลค่าและราคาตลาดตามความเป็นจริงขณะโจทก์ขายที่ดิน ทั้งไม่ใช่รายรับที่โจทก์ได้รับหรือพึงได้รับจากการขายที่ดิน ขอให้เพิกถอนการประเมินตามหนังสือแจ้งการประเมินภาษีธุรกิจเฉพาะเลขที่ 1001130/6/100128 ลงวันที่ 1 มีนาคม 2543 (ที่ถูกลงวันที่ 31 มีนาคม 2543) และคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ เลขที่ สภ.1 (อธ.3)/11/2545 ลงวันที่ 30 มกราคม 2545 จำเลยให้การว่า การประกอบกิจการที่ต้องเสียภาษีธุรกิจเฉพาะตามมาตรา 91/2 (6) แห่งประมวลรัษฎากร ได้แก่การขายอสังหาริมทรัพย์เป็นทางค้าหรือหากำไร ไม่ว่าอสังหาริมทรัพย์ดังกล่าวจะได้มาโดยวิธีใดก็ตาม ทั้งนี้เฉพาะที่เป็นไปตามหลักเกณฑ์ วิธีการและเงื่อนไขตามที่กำหนดโดยพระราชกฤษฎีกา ซึ่ง