ฎีกาที่ 9144/2560

โจทก์ลงทุนซื้อหุ้นในบริษัท ส. จากผู้ถือหุ้นเดิม ร้อยละ 99.99 ของหุ้นทั้งหมด ราคาหุ้นละ 75 บาท โดยสินทรัพย์ รายได้ ต้นทุน และหนี้ส่วนใหญ่ของบริษัท ส. เกิดจากรายการบัญชีกับโจทก์ บริษัททั้งสองมีกรรมการส่วนใหญ่เป็นชุดเดียวกันและมีสถานประกอบการอยู่ที่เดียวกัน จากงบดุลของบริษัท ส. ในรอบระยะเวลาบัญชีปี 2539 ถึงปี 2542 พบว่าบริษัท ส. กู้ยืมเงินจากโจทก์ มีดอกเบี้ยค้างจ่ายจำนวนมาก ซึ่งเป็นช่วงเวลาเดียวกับที่โจทก์ซื้อหุ้นเพิ่มทุนของบริษัท ส. ทั้งหมดเพียงผู้เดียว ดังนี้ 1. ปี 2542 บริษัท ส. จดทะเบียนลดทุนลง 97,000,000 บาท ต่อมาจดทะเบียนเพิ่มทุน 97,000,000 บาท โจทก์เป็นผู้ซื้อหุ้นเพิ่มทุนโดยแปลงหนี้ที่มีกับโจทก์เป็นทุน 2. ปี 2543 จดทะเบียนเพิ่มทุนอีก 87,000,000 บาท โจทก์เป็นผู้ซื้อหุ้นเพิ่มทุนทั้งหมดด้วยการชำระเงินสด 87,000,000 บาท สองเดือนต่อมาได้จดทะเบียนลดทุน 87,000,000 บาท รายงานการประชุมวิสามัญผู้ถือหุ้นของบริษัท ส. ที่อนุมัติให้เพิ่มทุนและลดทุนเป็นจำนวนมากในระยะเวลาที่ใกล้เคียงกันไม่ปรากฏเหตุผลว่าบริษัท ส. มีความจำเป็นในทางการค้าหรือแผนการดำเนินงานทางธุรกิจอย่างไร โจทก์เป็นผู้รับรู้และยินยอมให้บริษัท ส. ดำเนินการดังกล่าว โดยไม่คำนึงถึงผลกระทบต่อราคาหุ้นที่โจทก์ได้ลงทุนไว้ การที่โจทก์ถือหุ้นร้อยละ 99.99 ของหุ้นทั้งหมด การเพิ่มทุนและลดทุนในบริษัท ส. ย่อมเป็นการเพิ่มทุนและลดทุนเฉพาะในส่วนของโจทก์เกือบทั้งจำนวนทำให้ต้นทุนต่อหุ้นของเงินลงทุนในบริษัท ส. ของโจทก์สูงขึ้นจากราคาที่ซื้อมาราคาหุ้นละ 75 บาท เป็นราคาหุ้นละ 520.94 บาท เมื่อรอบระยะเวลาบัญชี 2546 โจทก์ขายหุ้นดังกล่าวให้แก่บริษัท พ. ซึ่งเป็นบริษัทในเครือเดียวกันในราคาหุ้นละ 151 บาท ทำให้โจทก์ขาดทุนจากการขายเงินลงทุนในหุ้นดังกล่าว 22,510,855.26 บาท และนำเป็นรายจ่ายในการคำนวณกำไรสุทธิเพื่อเสียภาษี ทั้งที่ภายหลังจากการเพิ่มทุนและลดทุนดังกล่าวว่า บริษัท ส. มีความสามารถในการทำกำไรหรือมีผลประกอบการดีขึ้นเรื่อย ๆ โจทก์ย่อมต้องหวังผลตอบแทนในรูปของเงินปันผลจากการถือหุ้นในบริษัทดังกล่าวในอนาคต แต่โจทก์กลับขายหุ้นดังกล่าว อันเป็นเรื่องผิดปกติวิสัยของการลงทุน พฤติการณ์แสดงให้เห็นว่า โจทก์มีเจตนาสร้างขั้นตอนการเพิ่มทุนและลดทุนในบริษัท ส. เพื่อบิดเบือนข้อเท็จจริงที่จะให้ความช่วยเหลือในลักษณะเป็นเงินให้เปล่าหรือเงินช่วยเหลือเพื่อให้เงินซื้อหุ้นเพิ่มที่บริษัท ส. ได้รับจากโจทก์ไม่เข้าลักษณะเป็นเงินได้พึงประเมินหรือรายได้เนื่องจากการประกอบกิจการซึ่งบริษัท ส. จะต้องนำมารวมคำนวณเป็นเงินได้ตาม ป.รัษฎากร มาตรา 65 ส่วนโจทก์ก็เลี่ยงจากการให้เงินช่วยเหลือหรือเงินให้เปล่าแก่บริษัท ส. มาเป็นการซื้อหุ้นเพิ่มทุน เพื่อลดหนี้ของบริษัท ส. โดยนำเงินที่ได้เพิ่มทุนไปชำระหนี้ที่โจทก์เคยให้บริษัท ส. กู้ยืม ส่งผลให้โจทก์ไม่ต้องมีรายได้ดอกเบี้ยรับเพิ่มขึ้นและเสียภาษีเงินได้นิติบุคคลน้อยลง ทั้งยังสามารถนำผลขาดทุนที่เกิดขึ้นจากการซื้อหุ้นเพิ่มทุนดังกล่าวมาถือเป็นรายจ่ายในการคำนวณกำไรสุทธิได้ ดังนั้น ผลขาดทุนที่เกิดขึ้นจากการขายเงินลงทุนในบริษัท ส. ให้บริษัท พ. จึงมิใช่รายจ่ายเพื่อหากำไรหรือเพื่อกิจการโดยเฉพาะและเป็นรายจ่ายต้องห้ามตามมาตรา 65 ตรี (13)

โจทก์ฟ้องขอให้เพิกถอนการประเมินตามหนังสือแจ้งให้นำส่งภาษีเงินได้นิติบุคคล เลขที่ ภงด 73.1-02016320-25521118-002-00001 หรือที่ กค0722/ภญ/19164 และเพิกถอนคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ เลขที่ ภญ.(อธ.3)/30/2556 ให้จำเลยคืนเงินค่าภาษีอากรจำนวน 18,764,937.55 บาท พร้อมทั้งดอกเบี้ยในอัตราร้อยละ 1 ต่อเดือนหรือเศษของเดือนของเงินภาษีอากรที่มีสิทธิได้รับคืนโดยไม่ทบต้น คำนวณถึงวันฟ้อง (12 กันยายน 2556) เป็นระยะเวลา 62 เดือน คิดดอกเบี้ยเป็นเงิน 11,634,261.28 บาท ดังนั้น รวมต้นเงินพร้อมดอกเบี้ย 30,399,198.83 บาท พร้อมทั้งดอกเบี้ยในอัตราร้อยละ 1 ต่อเดือน ของต้นเงิน 18,764,937.55 บาท นับถัดจากวันฟ้องเป็นต้นไปจนกว่าจะชำระเสร็จแก่โจทก์ แต่ดอกเบี้ยจะไม่เกินภาษีที่ได้รับคืน ให้จำเลยคืนเงินค่าภาษีอากร 1,281,351.19 บาท พร้อมดอกเบี้ยในอัตราร้อยละ 1 ต่อเดือน หรือเศษของเดือนของเงินภาษีอากรที่มีสิทธิได้รับคืนโดยไม่ทบต้นคำนวณถึงวันฟ้อง เป็นระยะเวลา 77 เดือน คิดดอกเบี้ยเป็นเงิน 986,640.42 บาท ดังนั้นรวมต้นเงินพร้อมดอกเบี้ย 2,267,991.61 บาท พร้อมทั้งดอกเบี้ยในอัตราร้อยละ 1 ต่อเดือนของต้นเงินจำนวน 1,281,351.19 บาท นับถัดจากวันฟ้องเป็นต้นไปจนกว่าจะชำระเสร็จแก่โจทก์ แต่ดอกเบี้ยจะไม่เกินภาษีที่ได้รับคืน ให้จำเลยคืนเงินค่าภาษีอากร 438,955.21 บาท พร้อมดอกเบี้ยในอัตราร้อยละ 1 ต่อเดือน หรือเศษของเดือนของเงินภาษีอากรที่มีสิทธิได้รับคืนโดยไม่ทบต้น คำนวณถึงวันฟ้อง เป็นระยะเวลา 44 เดือน คิดดอกเบี้ยเป็นเงิน 193,140 บาท ดังนั้น รวมต้นเงินพร้อมดอกเบี้ย 632,095.50 บาท พร้อมทั้งดอกเบี้ยในอัตราร้อยละ 1 ต่อเดือน ของต้นเงินจำนวน 438,955.21 บาท นับถัดจากวันฟ้องเป็นต้นไปจนกว่าจะชำระเสร็จแก่โจทก์ แต่ดอกเบี้ยจะไม่เกินภาษีที่ได้รับคืน ให้จำเลยคืนเงินค่าภาษีอากร 9,157.05 บาท พร้อมดอกเบี้ยในอัตราร้อยละ 1 ต่อเดือน หรือเศษของเดือนของเงินภาษีอากรที่มีสิทธิได้รับคืนโดยไม่ทบต้น คำนวณถึงวันฟ้อง เป็นระยะเวลา 40 เดือน คิดดอกเบี้ยเป็นเงิน 3,662.82 บาท ดังนั้นรวมต้นเงินพร้อมดอกเบี้ย 12,819.87 บาท พร้อมทั้งดอกเบี้ยในอัตราร้อยละ 1 ต่อเดือนของต้นเงิน 9,157.05 บาท นับถัดจากวันฟ้องเป็นต้นไปจนกว่าจะชำระเสร็จแก่โจทก์แต่ดอกเบี้ยจะไม่เกินภาษีที่ได้รับคืน จำเลยให้การขอให้ยกฟ้อง ศาลภาษีอากรกลางพิพากษาให้เพิกถอนคำวินิจฉัยอุทธรณ์ เลขที่ ภญ.(อธ.3)/30/2556 เฉพาะข้อที่ให้ผู้อุทธรณ์ (โจทก์) ชำระภาษีเพิ่มขึ้นจากที่เจ้าพนักงานประเมินเรียกเก็บตามการประเมินโดยปรับปรุงกำไรจากการขายเงินลงทุนในหุ้นจากจำนวน 4,560,000 บาท เป็นจำนวน 5,403,600 บาท เสีย คำขออื่นนอกจากนี้ให้ยก ค่าฤชาธรรมเนียมให้เป็นพับ โจทก์และจำเลยอุทธรณ์ต่อศาลฎีกา ศาลฎีกาแผนกคดีภาษีอากรวินิจฉัยว่า ข้อเท็จจริงที่คู่ความไม่อุทธรณ์โต้แย้งกันรับฟังเป็นยุติว่า โจทก์เป็นนิติบุคคลประเภทบริษัทมหาชนจำกัด เมื่อวันที่ 20 ตุลาคม 2552 ศาลล้มละลายกลางมีคำสั่งให้ฟื้นฟูกิจการของโจทก์และตั้งโจทก์เป็นผู้ทำแผน และเมื่อวันที่ 30 มีนาคม 2554 ได้ตั้งโจทก์เป็นผู้บริหารแผน ในปี 2539 โจทก์ลงทุนซื้อหุ้นบริษัทสยามพัฒน์กล จำกัด (เดิมชื่อบริษัททีดีเอ็ม จำกัด) 624,994 หุ้น จากจำนวนหุ้นทั้งหมด 625,000 หุ้น คิดเป็นร้อยละ 99.99 ของหุ้นทั้งหมด ในราคาหุ้นละ 75 บาท จากราคาพาร์หุ้นละ 100 บาท เป็นเงิน 46,874,550 บาท ระหว่างปี 2539 ถึงปี 2545 บริษัทสยามพัฒน์กล จำกัด ได้มีการเพิ่มทุนและลดทุน ดังนี้ วันที่ 12 กุมภาพันธ์ 2539 เพิ่มทุน 475,000 หุ้น มูลค่าหุ้นละ 100 บาท เป็นเงิน 47,500,000 บาท โดยโจทก์เป็นผู้ซื้อหุ้นเพิ่มทุนทั้งหมด วันที่ 9 กรกฎาคม 2540 เพิ่มทุนอีก 200,000 หุ้น มูลค่าหุ้นละ 100 บาท เป็นเงิน 20,000,000 บาท โจทก์เป็นผู้ซื้อหุ้นเพิ่มทุนทั้งหมดเช่นกัน วันที่ 7 มกราคม 2542 ลดทุน 970,000 หุ้น มูลค่าหุ้นละ 100 บาท เป็นเงิน 97,000,000 บาท วันที่ 11 ตุลาคม 2542 เพิ่มทุน 970,000 หุ้น มูลค่าหุ้นละ 100 บาท เป็นเงิน 97,000,000 บาท โดยโจทก์เป็นผู้ซื้อหุ้นเพิ่มทุนทั้งหมดจ่ายชำระเป็นเงินสด และบริษัทสยามพัฒน์กล จำกัด ได้นำเงินดังกล่าวไปชำระหนี้เงินกู้ยืมให้แก่บริษัทใหญ่คือโจทก์ วันที่ 14 ตุลาคม 2543 เพิ่มทุน 870,000 หุ้น มูลค่าหุ้นละ 100 บาท เป็นเงิน 87,000,000 บาท โจทก์เป็นผู้ซื้อหุ้นทั้งหมดจ่ายชำระเป็นเงินสด และบริษัทสยามพัฒน์กล จำกัด นำเงินดังกล่าวไปชำระหนี้เงินกู้ยืมให้แก่บริษัทใหญ่คือโจทก์ วันที่ 20 กุมภาพันธ์ 2544 ลดทุน 870,000 หุ้น มูลค่าหุ้นละ 100 บาท เป็นเงิน 87,000,000 บาท และวันที่ 5 กรกฎาคม 2545 ลดทุน 900,000 หุ้น มูลค่าหุ้นละ 100 บาท เป็นเงิน 90,000,000 บาท ต่อมาวันที่ 6 กรกฎาคม 2546 โจทก์ได้ขายหุ้นซึ่งลงทุนในบริษัทสยามพัฒน์กล จำกัด ให้แก่บริษัทพัฒน์กล (1984) จำกัด ซึ่